Учет основных средств

Оприходование основных средств

Классифицируем новый объект

Алгоритм действий

Начнем с определения последовательности действий, которую следует соблюдать для правильного оприходования поступившего объекта и начисления на него амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

1. Определяем вид активов, к которому относится поступивший объект (основные средства, малоценные необоротные материальные активы).

2. Формируем первоначальную стоимость объекта.

3. Определяем амортизируемую и ликвидационную стоимость объекта.

4. Определяем группу основных средств, к которой относится объект.

5. Устанавливаем срок полезного использования (СПИ) объекта.

6. Вводим объект в эксплуатацию.

Теперь остановимся на каждом этапе подробнее.

Определяем вид активов

Бухучет. В бухучете для зачисления материального актива в состав ОС важен срок его полезного использования. Он должен быть больше 1 года (или операционного цикла, если он более года). В остальном это любые материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций ( п. 4 П(С)БУ 7 «Основные средства»).

Налоговый учет ОС. С 01.01.15 г. малодоходники (с годовым доходом не более 20 млн грн.) ориентируются исключительно на бухучет и для обложения налогом на прибыль (ННП) используют бухучетный финрезультат.

Высокодоходники (с годовым доходом более 20 млн грн.), а также плательщики, добровольно корректирующие финрезультат на разницы, помимо бухгалтерского ведут еще и налоговый учет ОС. А значит, они обязаны принимать во внимание налоговое определение ОС из п.п. 14.1.138 НКУ.

В налоговом учете ОС — это материальные активы, в том числе запасы полезных ископаемых предоставленных в пользование участков недр: (1) которые предназначаются плательщиком для использования в хоздеятельности, (2) стоимость которых превышает 6000 грн. и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом и (3) ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых с даты ввода в эксплуатацию составляет более 1 года (или операционного цикла, если он длиннее года).

Не считаются ОС в налоговом учете:

• стоимость земли;

• незавершенные капитальные инвестиции;

• автомобильные дороги общего пользования;

• библиотечные и архивные фонды;

• материальные активы, стоимость которых не превышает 6000 грн. (МНМА);

• непроизводственные ОС (т. е. ОС, которые не используются в хоздеятельности плательщика);

• нематериальные активы.

Информацию об отличии ОС в налоговом и бухгалтерском учете приведем в табл. 1.

Таблица 1. Отличие ОС в налоговом и бухгалтерском учете

Показатель

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Стоимость

В П(С)БУ 7 используются широкая и узкая трактовки ОС. В широком значении ОС считаются материальные активы, СПИ которых больше 1 года независимо от стоимости (в том числе и МНМА). В узком значении, которое используют только для целей классификации групп необоротных активов, активы подразделяют на ОС и прочие необоротные материальные активы ( пп. 5.1, 5.2 П(С)БУ 7). К последним относят и МНМА, стоимостные признаки которых предприятие устанавливает самостоятельно. Как правило, стоимостную границу МНМА принимают на уровне 6000 грн. Все правила, установленные для ОС (в частности, касаемо первоначальной стоимости, ремонта, переоценки, уменьшения полезности, выбытия), применяются и к МНМА

Не считаются ОС необоротные активы, которые относятся к МНМА, а именно: стоимость которых не превышает 6000 грн. К МНМА не применяют нормы, касающиеся ОС

Для справки! Со стоимостным критерием (6000 грн.) сопоставляют стоимость полученного актива:

• без НДС, если предприятие зарегистрировано плательщиком НДС;

• с учетом НДС, если предприятие не зарегистрировано плательщиком НДС или если ОС приобретены для использования исключительно в необлагаемых и освобожденных от НДС операциях;

• за вычетом части суммы НДС, которая попадет в налоговый кредит в результате распределения между облагаемыми и необлагаемыми (освобожденными от НДС) операциями.

При этом сравнивать со стоимостным критерием следует общую стоимость актива с учетом всех расходов, включаемых в его первоначальную стоимость (см. табл. 2 на с. 40)

Направление использования

Разграничения на производственные и непроизводственные ОС нет. Независимо от направления использования все активы, которые могут принести в будущем выгоды от их использования, признают ОС.

Важная деталь! ОС, используемые исключительно для целей передачи в аренду и/или увеличения собственного капитала, относят к инвестиционной недвижимости и отражают в учете по особым правилам, предусмотренным П(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость»

К ОС относят только те активы, которые предназначены для использования в хоздеятельности плательщика. Необоротные материальные активы, которые не используются в хоздеятельности, относят к непроизводственным ОС и учитывают в особом порядке (в частности, на них не начисляют амортизацию). Любые другие ОС, включая инвестиционную недвижимость, учитывают по общим правилам (амортизацию на них начисляют)

Объектные исключения

Не считают ОС капитальные инвестиции в необоротные материальные активы (см. письмо Минфина от 15.04.13 г. № 31-08410-07-29/12008)

Не считают ОС землю, незавершенные капитальные инвестиции, автодороги общего пользования, библиотечные и архивные фонды

Единица учета ОС

Важно учитывать один момент. В бухучете единицей учета ОС является объект ОС ( п. 7 П(С)БУ 7). Им может быть:

• законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему;

• конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

• обособленный комплекс конструктивно объединенных предметов одинакового или разного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;

• другой актив, который соответствует определению ОС, или часть такого актива, контролируемая предприятием.

В налоговом учете определения отдельного объекта ОС нет. В связи с чем можно использовать бухучетное определение ( п.п. 14.1.84 НКУ).

Важно! В бухучете есть возможность признать в качестве отдельных объектов ОС обособленные части одного объекта ОС при условии, что они имеют разные сроки полезного использования (эксплуатации).

Подобные вопросы очень часто возникают при покупке компьютерной техники (системный блок отдельно, монитор отдельно и т. п.). Если сроки эксплуатации каждой из этих частей признаны разными, предприятие вполне правомерно может оприходовать их как отдельные объекты ОС, тем самым увеличивая свои шансы вписаться в группу 11 необоротных активов как МНМА.

Формируем стоимость объекта

Первоначальная стоимость

Приобретенные (самостоятельно изготовленные) ОС предприятие зачисляет на баланс по первоначальной стоимости ( п. 7 П(С)БУ 7).

Расшифровка этого термина приведена в п. 4 П(С)БУ 7. В нем указано, что первоначальная стоимость — это историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.

При этом справедливая стоимость — это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательства при обычных условиях на определенную дату. Порядок определения справедливой стоимости по видам активов и обязательств оговорен в приложении к П(С)БУ 19 «Объединение предприятий». В соответствии с ним для ОС справедливой стоимостью в большинстве случаев является рыночная стоимость объектов.

Правила формирования первоначальной стоимости ОС описаны в пп. 8 — 13 П(С)БУ 7.

Общие расходы. Состав основных расходов, включаемых в первоначальную стоимость объектов ОС, определен п. 8 П(С)БУ 7. В него входят:

• регистрационные сборы, госпошлина и аналогичные платежи, которые осуществляют в связи с приобретением (получением) прав на объект ОС;

• суммы ввозной таможенной пошлины;

• суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) ОС, если они не возмещаются предприятию;

• расходы по страхованию рисков доставки ОС;

• расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;

• другие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Первоначальную стоимость объекта ОС также увеличивают с одновременным созданием обеспечения на обоснованную расчетом сумму обязательства, которое в соответствии с законодательством возникает у предприятия относительно демонтажа, перемещения этого объекта и приведения земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования (в частности, на предусмотренную законодательством рекультивацию нарушенных земель).

Обратите внимание! При покупке ОС по посредническим договорам (поручения, комиссии и т. п.) расходы на выплату вознаграждения посреднику (брокеру, комиссионеру, агенту и т. д.) за посреднические услуги в первоначальную стоимость ОС не включают, а учитывают в составе прочих расходов отчетного периода.

Расходы, которые зависят от способа получения объекта. Правила формирования первоначальной стоимости зависят от способа получения объектов. Для наглядности приведем эту информацию в табл. 2.

Таблица 2. Правила формирования первоначальной стоимости объекта ОС

Способ поступления ОС

Порядок формирования первоначальной стоимости

Приобретение ОС за денежные средства

В первоначальную стоимость включают:

• суммы, уплачиваемые поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без непрямых налогов);

• финансовые расходы, включение которых в себестоимость квалификационных активов предусмотрено П(С)БУ 31 «Финансовые расходы»

Приобретение объектов ОС, обязательства по расчетам за которые определены общей суммой (комплексное приобретение)(1)

Первоначальную стоимость таких объектов ОС определяют путем распределения общей суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта ОС

( п. 9 П(С)БУ 7)

Импорт ОС

Основываясь на П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов», первоначальную стоимость объектов ОС, оцененных в инвалюте, отражают в гривнях по официальному курсу НБУ в зависимости от того, какое событие было первым:

• если получение ОС, то первоначальную стоимость определяют по курсу НБУ на дату оприходования ОС. При этом до момента проведения оплаты рассчитывают курсовые разницы по задолженности перед нерезидентом, а именно: на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения задолженности);

• если первой была оплата стоимости ОС, то первоначальную стоимость ОС определяют по курсу НБУ на дату перечисления предоплаты. Курсовые разницы при этом не начисляют

Самостоятельное изготовление ОС

Первоначальную стоимость объекта ОС формируют аналогично случаю приобретения ОС за денежные средства ( п. 8 П(С)БУ 7). В частности, в состав первоначальной стоимости включают расходы по оплате труда персонала, задействованного в изготовлении ОС, расходы на уборку территории с целью подготовки строительства

и т. д.

Перевод в ОС из категории оборотных активов

Первоначальная стоимость объектов, переведенных в ОС из оборотных активов, товаров, готовой продукции и т. п., равна ее себестоимости, которую определяют согласно П(С)БУ 9 «Запасы», П(С)БУ 16 «Расходы» ( п. 11 П(С)БУ 7)

Получение объекта ОС в обмен на подобный объект(2)

Первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта. При этом возникшую разницу относят на расходы отчетного периода ( п. 12 П(С)БУ 7)

Получение объекта ОС в обмен на неподобный актив

Первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, переданную (полученную) при обмене ( п. 13 П(С)БУ 7). В частности:

• сумму уплаченной доплаты включают в первоначальную стоимость полученного объекта ОС;

• сумма полученной доплаты уменьшает первоначальную стоимость полученного объекта ОС

Внесение ОС в уставный капитал

Первоначальной стоимостью объекта ОС признают согласованную учредителями (участниками) предприятия его справедливую стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

Бесплатное получение ОС

Первоначальная стоимость бесплатно полученных ОС равна их справедливой стоимости на дату получения с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

(1) Этот способ расчета первоначальной стоимости применяют в ситуации, когда при покупке нескольких объектов необоротных активов по одному договору продавец не выделяет в документах на отгрузку стоимость каждого из них, а указывает их общую стоимость.

(2) Подобные (однородные) объекты — это объекты, которые имеют одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость ( п. 4 П(С)БУ 7).

Определяем ликвидационную и амортизируемую стоимость

Объектом амортизации является амортизируемая стоимость ( п. 22 П(С)БУ 7), которая представляет собой первоначальную или переоцененную стоимость необоротных активов за вычетом их ликвидационной стоимости.

В свою очередь, ликвидационная стоимость — это сумма средств или стоимость других активов, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) необоротных активов после окончания срока их полезного использования (эксплуатации), за вычетом расходов, связанных с продажей (ликвидацией) ( п. 4 П(С)БУ 7).

Порядок определения ликвидационной стоимости на нормативном уровне не установлен. Да и не может быть в этом вопросе единого подхода. Этот вопрос решается на усмотрение предприятия, которое вправе установить ликвидационную стоимость в размере 0 грн. Главное, чтобы предприятие смогло обосновать данное решение.

Обязательное установление ликвидационной стоимости предусмотрено в таких ситуациях:

1) при амортизации по методу уменьшения остаточной стоимости (без ликвидстоимости вы не сможете рассчитать норму амортизации);

2) при переоценке полностью самортизированных ОС, которые продолжают использоваться ( п. 17 П(С)БУ 7).

Высокодоходникам и плательщикам, которые добровольно корректируют финрезультат на налоговые разницы, следует помнить о том, что в налоговом учете не подлежат амортизации и проводятся за счет соответствующих источников финансирования:

• стоимость гудвилла;

• расходы на приобретение/самостоятельное изготовление и ремонт, а также на реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС ( п.п. 138.3.2 НКУ).

Итак, подведем итог. Объектом начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете является стоимость отдельного объекта ОС. На баланс объект зачисляют по первоначальной стоимости. Затем определяют амортизируемую стоимость: первоначальная стоимость минус ликвидационная стоимость объекта.

Определяем группу необоротных активов

Бухучет

В бухучете в качестве группы ОС рассматривается совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования необоротных материальных активов ( п. 4 П(С)БУ 7).

Все ОС разделены на две категории: собственно ОС (девять групп) и прочие необоротные материальные активы (семь групп). При этом предприятие может расширять эту классификацию, подразделяя ОС в группах (подгруппах) на собственные, арендованные, находящиеся в эксплуатации, запасе, аренде, ремонте, на модернизации, реконструкции, достройке, частичной ликвидации и т. п. ( п. 7 Методрекомендаций № 561).

Малодоходные плательщики амортизируют ОС по правилам П(С)БУ 7. А вот высокодоходным плательщикам и тем, кто решил корректировать свой финрезультат на разницы, нужно помимо бухучета правильно классифицировать ОС для налоговых целей.

Налоговый учет

В налоговом учете ОС и прочие необоротные активы разделены на 16 групп ( п.п. 138.3.3 НКУ). При этом для разных групп ОС предусмотрены разные МДСПИ. Поэтому ошибка в классификации может привести к ошибкам в начисленной сумме амортизации, а следовательно, исказить объект обложения налогом на прибыль. Причем как у высокодоходников, так и у малодоходников.

Отдельных нормативных документов, позволяющих классифицировать конкретный объект ОС, нет. Для бухучетных целей Минфин предлагает использовать Государственный классификатор Украины ДК 013-97 «Классификация основных фондов», утвержденный приказом Госстандарта от 19.08.97 г. № 507 (см. письмо от 28.03.14 г. № 31-08410-07-21/6647). Однако приведенная в нем классификация устарела и давно уже не соответствует законодательству.

Учитывая это, для классификации ОС нужно использовать П(С)БУ 7, НКУ, а также профильные нормативные акты.

Информацию о классификации ОС и прочих необоротных материальных активов в бухгалтерском и налоговом учете представим в табл. 3.

Таблица 3. Классификация ОС в налоговом и бухгалтерском учете

Налоговый учет

Бухгалтерский учет

ОС — материальные активы, которые одновременно:

• имеют срок службы более 1 года;

• используются в хоздеятельности (производственные);

• стоимостью более 6000 грн.

ОС — материальные активы со сроком службы более 1 года

Классифицируются по следующим группам:

1. Основные средства

Группы 1 — 9

Субсчета 101 — 109 (объекты, стоимость которых превышает критерий, установленный в приказе об учетной политике(1))

1.1. Земельные участки

• группа 1 (амортизацию не начисляют)

— субсчет 101 (амортизацию не начисляют)

1.2. Капитальные расходы на улучшение земель, не связанные со строительством

• группа 2 (МДСПИ — 15 лет) (2)

— субсчет 102(2)

1.3. Здания

• группа 3 (МДСПИ — 20 лет)(2)

— субсчет 103(2)

1.4. Сооружения

• группа 3 (МДСПИ — 15 лет)(2)

— субсчет 103(2)

1.5. Передаточные устройства

• группа 3 (МДСПИ — 10 лет)(2)

— субсчет 103(2)

1.6. Машины и оборудование

• группа 4 (МДСПИ — 5 лет)(3)

— субсчет 104(3)

• из группы 4: электронно-вычислительные машины, другие машины для автоматической обработки информации, связанные с ними средства считывания или печати информации, связанные с ними компьютерные программы (кроме программ, расходы на приобретение которых признаются роялти, и/или программ, которые признаются нематериальным активом), другие информационные системы, коммутаторы, маршрутизаторы, модули, источники бесперебойного питания и средства их подключения к телекоммуникационным сетям, телефоны (в том числе сотовые), микрофоны и рации, стоимость которых превышает 6000 грн. (МДСПИ — 2 года)(3)

— субсчет 104(3)

1.7. Транспортные средства

• группа 5 (МДСПИ — 5 лет)(3)

— субсчет 105(3)

1.8. Инструменты, приборы, инвентарь (мебель)

• группа 6 (МДСПИ — 4 года)(3)

— субсчет 106(3)

1.9. Животные

• группа 7 (МДСПИ — 6 лет)(2)

— субсчет 107(2)

1.10. Многолетние насаждения

• группа 8 (МДСПИ — 10 лет)(2)

— субсчет 108(2)

1.11. Прочие основные средства

• группа 9 (МДСПИ — 12 лет)(3)

— субсчет 109(3)

2. Прочие необоротные материальные активы

2.1. Библиотечные фонды

• группа 10 (МДСПИ не установлен)

— субсчет 111. Амортизацию начисляют одним из методов:

• прямолинейный;

• производственный;

• «50 % х 50 %» в первом и последнем месяцах использования;

• 100 % износа в первом месяце использования

2.2. МНМА

• группа 11 (МДСПИ не установлен)

— субсчет 112 (объекты, стоимость которых не превышает критерий, установленный в приказе об учетной политике(1)). Амортизацию начисляют одним из методов:

• прямолинейный;

• производственный;

• «50 % х 50 %» в первом и последнем месяцах использования;

• 100 % износа в первом месяце использования

2.3. Временные (нетитульные) сооружения

• группа 12 (МДСПИ — 5 лет). Амортизацию начисляют прямолинейным методом

— субсчет 113. Амортизацию начисляют прямолинейным или производственным методом

2.4. Природные ресурсы

• группа 13 (амортизацию не начисляют)

— субсчет 114 (амортизацию не начисляют)

2.5. Инвентарная тара

• группа 14 (МДСПИ — 6 лет). В эту группу попадает тара стоимостью более 6000 грн. с начислением амортизации прямолинейным методом. Тара стоимостью менее 6000 грн. относится к МНМА

— субсчет 115. Тару со сроком службы более года независимо от ее стоимости учитывают на субсчете 115 с начислением амортизации прямолинейным или производственным методом

2.6. Предметы проката

• группа 15 (МДСПИ — 5 лет). В эту группу включают предметы проката стоимостью более 6000 грн. с начислением амортизации прямолинейным методом. Предметы стоимостью менее 6000 грн. сформируют объект МНМА

— субсчет 116. На этом субсчете учитывают предметы проката независимо от их стоимости и начисляют на них амортизацию прямолинейным или производственным методом

2.7. Прочие необоротные материальные активы

Отдельная группа не предусмотрена.

Расходы на улучшения арендованных ОС сформируют:

• или объект МНМА группы 11 (если стоимость улучшений меньше 6000 грн.);

• или объект ОС группы 9 (если стоимость улучшений больше 6000 грн.)

— субсчет 117. На этом субсчете отражают, в частности, стоимость завершенных капитальных инвестиций в объекты операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, реконструкция и т. д.)

2.8. Долгосрочные биологические активы (ДБА)

• группа 16 (МДСПИ — 7 лет).

Заметьте! В налоговом учете могут возникнуть проблемы с теми ДБА, которые в бухучете учитываются по справедливой стоимости, ввиду отсутствия бухгалтерского метода амортизации таких объектов

— счет 16. В бухучете ДБА не являются ОС и учитываются по отдельному П(С)БУ 30 «Биологические активы»

2.9. Инвестиционная недвижимость

В налоговом учете инвестиционная недвижимость отдельно не выделена, а учитывается по общим правилам (земельные участки — в группе 1, здания и сооружения — в группе 3).

Заметьте! Возможны проблемы с инвестиционной недвижимостью, учитываемой в бухучете по справедливой стоимости, поскольку в бухучете на такую недвижимость амортизацию не начисляют

— субсчет 100.

При оценке инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости амортизацию не начисляют.

При оценке по первоначальной стоимости амортизацию начисляют в общем порядке

(1) Напомним: для разграничения ОС и МНМА предприятие самостоятельно устанавливает стоимостный критерий в приказе об учетной политике. Высокодоходники с целью сближения с налоговым учетом могут установить такой критерий на уровне 6000 грн.

(2) В налоговом и бухгалтерском учете амортизацию таких объектов начисляют с применением одного из методов:

• прямолинейный;

• уменьшения остаточной стоимости;

• ускоренного уменьшения остаточной стоимости;

• кумулятивный.

(3) В бухучете такие ОС амортизируют с применением одного из методов:

• прямолинейный;

• уменьшения остаточной стоимости;

• ускоренного уменьшения остаточной стоимости;

• кумулятивный;

• производственный.

В налоговом учете применяют те же методы амортизации, за исключением производственного.

Срок полезного использования

Амортизацию начисляют в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который предприятие устанавливает в распорядительном акте при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс) ( п. 23 П(С)БУ 7).

Срок полезного использования (эксплуатации) — это ожидаемый период времени, в течение которого необоротные активы будут использоваться предприятием или с их использованием будет изготовлен (выполнен) ожидаемый предприятием объем продукции (работ, услуг) ( п. 4 П(С)БУ 7).

При определении СПИ следует учитывать:

• ожидаемое использование объекта предприятием с учетом его мощности или производительности;

• предполагаемый физический и моральный износ;

• правовые или другие ограничения сроков использования объекта и другие факторы.

СПИ устанавливают исходя из ожидаемых данных. Но при этом необходимо сослаться на объективную информацию, на основании которой были вынесены суждения. К ним можно, в частности, причислить нормативные документы и техническую (паспортную) документацию на актив, в частности гарантийные обязательства производителя.

Внимание! Если в бухучете при зачислении объекта ОС на баланс установлен СПИ меньше, чем минимально допустимый срок, оговоренный в п.п. 138.3.3 НКУ, то в целях начисления налоговой амортизации нужно ориентироваться исключительно на минимально допустимые сроки, прописанные в п.п. 138.3.3 НКУ.

Что делать, если в технической документации срок эксплуатации объекта установлен меньше, нежели требуемый НКУ?

На наш взгляд, в таких случаях в налоговом учете все равно нужно устанавливать СПИ не ниже минимального по НКУ. В ситуации, когда объект по истечении срока эксплуатации, указанного в технической документации, невозможно дальше эксплуатировать, предприятие может принять решение о его ликвидации.

Вводим объект в эксплуатацию

Оформляем документы

С целью оприходования ОС на предприятии желательно создать комиссию, в состав которой могут входить: главный инженер или заместитель руководителя предприятия (председатель комиссии), начальник соответствующего структурного подразделения, главный бухгалтер или его заместитель, а также лицо, на которое возложена ответственность за сохранность ОС. Пример приказа о создании такой комиссии приведен на рис. 1.

Рис. 1. Пример приказа о создании комиссии для ввода в эксплуатацию ОС

Комиссия принимает решение касаемо классификации конкретного объекта ОС, определения срока его использования и ликвидационной стоимости. Это решение можно оформить протоколом или актом (пример см. на рис. 2).

Рис. 2. Пример протокола заседания комиссии о вводе в эксплуатацию ОС

Указанные сведения отражают также в приказе о признании объекта ОС активом и вводе его в эксплуатацию (см. рис. 3).

Рис. 3. Пример приказа о вводе в эксплуатацию ОС

Определив все необходимые показатели, вы можете составить акт приема-передачи ОС (типовая форма № ОЗ-1). Заполненный пример такого акта приведен на рис. 4 — 5.

Рис. 4. Пример заполненного акта по форме № ОЗ-1 о вводе ОС в эксплуатацию (лицевая сторона)

Рис. 5. Пример заполненного акта по форме № ОЗ-1 о вводе ОС в эксплуатацию (оборотная сторона)

Документы и сокращения

Методрекомендации № 561 — Методрекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина от 30.09.03 г. № 561.

МНМА — малоценные необоротные материальные активы.

ОС — основные средства.

СПИ — срок полезного использования.

МДСПИ — минимально допустимый срок полезного использования.

Гордей Вероника Константиновна

Бухгалтерский учёт основных средств в 2013 году

В последние годы национальный бухгалтерский учет активно реформируется и совершенствуется в целях его сближения с Международными стандартами финансовой отчетности. Все больше и больше компаний осознают преимущества составления финансовой отчетности по МСФО. Среди основных причин можно выделить необходимость предоставления отчетности по МСФО инвестору с целью получения иностранных инвестиций, выход компании на международные финансовые рынки.

Очередным шагом к такому сближению является вступление в силу с 1 января 2013 года новой инструкции по бухгалтерскому учету основных средств утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26.

В соответствии с этой инструкцией, организация в качестве основных средств принимает к бухгалтерскому учету активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении следующих условий, которые представлены в таблице 1:

Таблица 1 – Условия отнесения основных средств к активам отраженным в бухгалтерском учете.

До 1 января 2013 г. (п. 2 Инструкции N 118)

С 1 января 2013 г. (ч. 1 п. 4 Инструкции N 26)

Активы предназначены: — для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг; — во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах; — для управленческих нужд организации; — для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование

Активы предназначены для использования в деятельности организации, в том числе: — в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг; — для управленческих нужд организации; — для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством

Продолжение таблицы 1

Способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем

Предполагается получение экономических выгод от использования активов

Предназначены для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев

Предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев

Не предполагается на момент приобретения последующая перепродажа

Не предполагается отчуждение в течение 12 месяцев с даты приобретения

Первоначальная стоимость может быть достоверно определена

П р и м е ч а н и е: источник – собственная разработка .

С 1 января 2013 г. активы, принимаемые к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной регистрации, сертификации и т.п. отражают на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы». До 2013 г. активы, подлежащие государственной регистрации либо сертификации, по которым закончены капитальные вложения и оформлены акты приема-передачи, принимались к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Основные средства принимают к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости на основании акта о приеме-передаче основных средств. Первоначальную стоимость приобретенных основных средств определяют в сумме фактических затрат на их приобретение, включая: стоимость приобретения основных средств; таможенные сборы и пошлины; проценты по кредитам и займам; затраты по страхованию при доставке; затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования (например, начисленная заработная плата рабочим, занятым монтажом основного средства, и суммы отчислений в ФСЗН и Белгосстрах от таких начислений) .

В данном вопросе Инструкция № 26 максимально приближена к международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства». Все вышеуказанные элементы первоначальной стоимости основных средств перечислены в IAS 16.

МСФО предусмотрено, что в первоначальную стоимость включают стоимость разборки и демонтажа актива (затраты на вывод из эксплуатации) . Инструкция № 26 также дает право на увеличение первоначальной стоимости основного средства на сумму резерва по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам. Указанный резерв может создаваться только при одновременном выполнении определенных условий (изложены в п. 23 Инструкции № 26).

Создание резерва по выводу основных средств из эксплуатации является правом, а не обязанностью. Следовательно, решение о создании резерва необходимо отразить в учетной политике организации, как правило, его будут создавать организации, когда у них существуют обязательства по демонтажу и ликвидации основных средств, а также восстановлению природных ресурсов.

Сумму создаваемого резерва нужно определять исходя из расчетной оценки затрат, необходимых на конец отчетного периода для погашения обязательства. При определении суммы создаваемого резерва не учитывают доходы от ожидаемого выбытия основных средств.

Одним из новшеств в бухгалтерском учете основных средств является отражение суммы его обесценения. Организация вправе на основании решения руководителя организации отражать в бухгалтерском учете на конец отчетного периода сумму обесценения основного средства, равную сумме превышения остаточной стоимости основного средства над его возмещаемой стоимостью, при наличии документального подтверждения признаков обесценения основного средства и возможности достоверного определения суммы обесценения.

Об обесценении основного средства свидетельствуют следующие признаки, определяемые за период с начала года до отчетной даты:

— значительное (более чем на 20 процентов) уменьшение текущей рыночной стоимости основного средства;

— существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;

— увеличение рыночных процентных ставок;

— существенное изменение способа использования основного средства;

— физическое повреждение основного средства;

— иные признаки обесценения основного средства .

При наличии признаков обесценения основного средства определяется его возмещаемая стоимость на конец отчетного периода как наибольшая из текущей рыночной стоимости основного средства за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией, и ценности использования основного средства. Следует отметить, что процедура обесценения так же применяется в международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» .

С 1 января 2013 г. фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) будут признаваться расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

В Инструкции № 26 установлено, что при выбытии основных средств, производится списание сумм добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок этих основных средств, в состав нераспределенной прибыли. Если же выбытие основных средств отражается в ином порядке (например, при передачи обособленным подразделениям, передачи в качестве вклада в уставный фонд), списание сумм добавочного фонда не производится. При этом организация должна обеспечить аналитический учет сумм добавочного фонда, образовавшихся в результате ранее проведенных переоценок, в разрезе объектов основных средств .

В новой инструкции вводятся понятия инвестиционной недвижимости и операционной недвижимости. К инвестиционной недвижимости относится недвижимое имущество, сдаваемое в аренду, а к операционной недвижимости — имущество, используемое в деятельности организации, в т.ч. для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также для управленческих нужд.

Таким образом, из всего вышеизложенного можно сделать вывод, что те изменения, которые произошли в бухгалтерском учете основных средств в 2013 году и отражены в инструкции № 26 ещё больше приблизили учет основных средств в Республики Беларусь к Международным стандартом финансовой отчетности. Так например начала применяться процедура обесценения; первоначальная стоимость основных средств стала определяется из фактически понесенных затрат на их приобретение, которые прописаны в IAS 16. В учете основных средств появились новые понятия: обесценение, возмещаемая стоимость, инвестиционная и операционная недвижимость.

Предприятия Республики Беларусь все больше начинают переходить на МСФО, а инструкция №26 этому способствует, так как основными выгодами от использования МСФО — это, конечно же, возможность привлечения заемного или собственного капитала для компаний от широкого круга инвесторов. С точки зрения вкладчиков и кредиторов — это более высокая прозрачность финансовой отчетности компаний и, как следствие, более эффективная защита прав инвесторов.

Литература:

1. Международный стандарт финансовой отчетности 16 (IAS 16).

2. Журнал «Главный Бухгалтер», №45 2012г., с. 42.

3. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 декабря 2001 г. № 118 «О бухгалтерском учете основных средств и нематериальных активов».

4. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств».

>Бухгалтерский учет основных средств (ОС)

Что такое инвентарный объект

Это единица бухгалтерского учета основных средств. Инвентарным объектом может быть отдельный предмет (например, шкаф), либо комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое. Такой комплекс представляет собой несколько предметов с общими приспособлениями и принадлежностями, смонтированных на одном фундаменте. Они могут иметь одинаковое или разное назначение. Главное, чтобы каждый предмет мог выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Каждому инвентарному объекту бухгалтер присваивает свой инвентарный номер и заводит отдельную карточку. Существует унифицированный бланк — форма ОС-6 (утверждена постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7). В 2012 году и ранее применение данной формы было обязательным. Начиная с 2013 года организации вправе разработать и утвердить собственную форму инвентарной карточки для учета ОС.

На практике возникает много вопросов относительно того, как правильно учесть различные составляющие компьютера: процессор, монитор, принтер, мышь и проч. Чиновники считают, что все перечисленные устройства относятся к одному объекту (см., например, письмо Минфина России от 06.11.09 № 03-03-06/4/950). Но некоторые специалисты придерживаются иной точки зрения и полагают, что раз части ЭВМ не смонтированы на едином фундаменте, то их можно учитывать как отдельные объекты. Именно этот подход кажется нам наиболее корректным. (Также см. «Учет комплексных объектов: амортизировать или списывать единовременно?»).

Как определить первоначальную стоимость объекта

Чтобы принять объект ОС к учету, бухгалтер должен определить его первоначальную стоимость. Это величина затрат на приобретение, сооружение и изготовление основного средства. В первоначальную стоимость, в частности, входят:

  • сумма, перечисленная поставщику;
  • плата за доставку и за приведение в состояние, пригодное для использования;
  • оплата работ по договорам строительного подряда;
  • стоимость консультационных и информационных услуг, связанных с покупкой ОС;
  • вознаграждение посредника, через которого приобретен объект ОС;
  • таможенные пошлины и сборы, уплаченные при импорте основного средства;
  • государственная пошлина, перечисленная в связи с покупкой объекта;
  • иные затраты, непосредственно связанные с объектом.

Обратите внимание: первоначальная стоимость не включает в себя НДС. Например, основное средство обошлось компании в 120 000 руб., в том числе НДС 20% — 20 000 руб. К первоначальной стоимости нужно отнести только 100 000 руб. (120 000 — 20 000), а сумму НДС учесть отдельно.

Общехозяйственные расходы (зарплата администрации, бухгалтеров, аренда офиса и проч.), как правило, не относятся к первоначальной стоимости. Исключение составляет ситуация, когда такие затраты связаны не со всей организацией, а только с данным основным средством (к примеру, премия, начисленная инженеру за настройку нового оборудования).

В общем случае первоначальная стоимость фиксируется один раз и в дальнейшем не пересматривается. Но из этого правила есть исключения. Так, изменение возможно в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки.

Как принять объект ОС к учету

Все расходы на приобретение, сооружение и изготовление основного средства учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». В итоге здесь формируется величина, равная первоначальной стоимости. В момент, когда объект принят к учету в качестве ОС, бухгалтер списывает данную величину в дебет счета 01 «Основные средства».

Не существует четких правил относительно того, когда именно объект нужно переводить в состав основных средств. Поэтому компании вправе самостоятельно установить этот момент и зафиксировать его в учетной политике. Чаще всего основное средство ставят на баланс на дату ввода в эксплуатацию, либо на дату, когда объект готов к эксплуатации (например, после успешного тестирования).

Активы, стоимость которых не превышает 40 000 руб., допустимо отразить в составе материально-производственных запасов. Это значит, что компания вправе учесть такие объекты на счете 10 «Материалы», а стоимость сразу списать на текущие расходы. Аналогичные правила действуют и в налоговом учете, но там минимальный размер стоимости, который позволяет отнести имущество к основным средствам выше, а именно 100 000 руб..

Особые правила установлены для объектов недвижимости, права на которые подлежат государственной регистрации. Если здание уже построено, и капитальные вложения в него завершены, объект необходимо признать основным средством независимо от факта госрегистрации. В ситуации, когда здание еще не зарегистрировано, его следует отразить на специальном субсчете к счету 01.

При принятии к учету основного средства бухгалтер составляет акт. Можно воспользоваться унифицированным бланком по форме ОС-1 (для зданий и сооружений — по форме ОС-1а, для групп объектов — по форме ОС-1б), а можно разработать собственную форму.

Срок полезного использования

Одной из важных характеристик основного средства является срок его полезного использования. Это период, в течение которого объект приносит организации доход. Организация определяет его самостоятельно.

Существует классификация ОС, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1. В ней все основные средства распределены на группы, и для каждой группы задан нижний и верхний предел срока полезного использования. К примеру, вычислительная техника отнесена ко второй группе со сроком полезного использования от двух до трех лет включительно.

Для целей бухгалтерского учета использование данной классификации является добровольным, а для целей налогового учета — обязательным. Поэтому, чтобы максимально сблизить два вида учета, большинство компаний при назначении срока полезного использования в бухучете также руководствуются классификацией.

У сложных объектов, состоящих из нескольких частей, сроки полезного использования для каждой составляющей могут существенно отличаться. В этом случае каждую часть необходимо учитывать как самостоятельное основное средство.

Амортизация

После того, как основное средство принято к учету, бухгалтер должен его амортизировать, то есть регулярно списывать на текущие расходы часть стоимости объекта. Исключение предусмотрено лишь для земельных участков и объектов природопользования. Такие ОС не подлежат амортизации, потому что их потребительские свойства со временем не изменяются.

Согласно правилам бухучета существует четыре способа амортизации: линейный; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Тот или иной способ устанавливается не для отдельного основного средства, а для группы однородных объектов, например, транспортных средств, зданий и проч. Выбранный метод необходимо применять в течение всего срока полезного использования объекта, изменить метод нельзя.

К слову, в налоговом учете действуют иные правила. Там предусмотрено всего два метода: линейный и нелинейный. Тот или иной способ устанавливается не для группы, а для всех объектов, принадлежащих организации, причем выбранный метод амортизации можно менять.

Чтобы избежать расхождений, многие компании по возможности устанавливают и в бухгалтерском, и в налоговом учете линейный метод. Для его применения необходимо рассчитать годовую норму амортизации. Она равна 100 процентам, деленным на количество лет полезного использования. Так, если срок полезного использования равен пяти годам, то годовая норма составит 20 процентов (100%: 5 лет). Затем первоначальную стоимость объекта необходимо умножить на норму, и получится годовая сумма амортизационных отчислений.

Вне зависимости от того, какой способ амортизации применяет компания, бухгалтер ежемесячно должен сделать проводку на сумму, равную величине годовых амортизационных отчислений, деленной на 12. В дебете проводки стоит «затратый» счет, в кредите — счет 02 «Амортизация основных средств».

Добавим, что начинать амортизацию нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда объект принят к учету и отражен на счете 01. Прекращать амортизацию следует при выбытии основного средства, либо после полного погашения его стоимости. Приостановить амортизацию нельзя, кроме случаев консервации сроком более трех месяцев и ремонта, модернизации или реконструкции объекта продолжительностью более 12 месяцев.

Разница между первоначальной стоимостью и начисленной амортизацией называется остаточной стоимостью объекта. В бухгалтерском балансе необходимо указать именно остаточную стоимость, а данные о первоначальной стоимости и амортизации сообщить в пояснениях.

Переоценка основных средств

Проведение переоценки — это право, а не обязанность организации. Другими словами, компания может от переоценки отказаться. Если же соответствующее решение принято, то переоценивать ОС придется ежегодно по состоянию на 31 декабря. Переоценку проводят в отношении всех основных средств, входящих в группу однородных объектов.

В результате переоценки стоимость объекта может быть либо уменьшена (уценка), либо увеличена (дооценка). Измененная стоимость называется восстановительной.

Результаты уценки бухгалтер отражает на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводки будут следующие:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01 — отражена сумма уценки объекта
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 91 — отражена сумма корректировки амортизации, сделанной по итогам уценки.

Если в последующие периоды этот же объект будет вновь дооценен на ту же сумму, то величину дооценки нужно показать по кредиту счета 91.

Результаты дооценки бухгалтер зачисляет в добавочный капитал и отражает по кредиту счета 83.

Проводки будут следующие:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83 — отражена сумма дооценки объекта
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 02 — отражена сумма корректировки амортизации в результате дооценки.

Если в последующие периоды этот же объект будет уценен, то сумму уценки необходимо отнести на уменьшение добавочного капитала и отразить по дебету счета 83. Уценку, которая по величине превышает первичную дооценку, нужно частично списать на уменьшение добавочного капитала, а оставшуюся сумму отразить по дебету счета 91.

По основным средствам, которые ежегодно переоцениваются, сумма амортизации рассчитывается исходя из восстановительной, а не первоначальной стоимости.

Как учесть расходы на содержание и ремонт основных средств

Суммы, потраченные компанией на текущий или капитальный ремонт основных средств, списываются на расходы и учитываются по дебету «затратных» счетов. То же относится и к издержкам на техосмотр, поддержание в рабочем состоянии и проч.

При модернизации и реконструкции возможен иной вариант учета. Если в результате данных мероприятий улучшаются первоначально принятые показатели (срок полезного использования, мощность, качество применения и проч.), то затраты не списываются в текущие расходы, а увеличивают первоначальную стоимость объекта. Иными словами, бухгалтер должен отражать затраты на модернизацию или реконструкцию на счете 08, а по завершении работ списать на счет 01. Сумму ежемесячной амортизации необходимо пересчитать исходя из увеличенной первоначальной стоимости и увеличенного срока полезного использования.

Проведение модернизации и реконструкции необходимо зафиксировать в карточке. Компания вправе использовать унифицированный бланк по форме ОС-6, либо разработать свою форму. Если характеристики и назначение основного средства изменились существенным образом, допустимо завести новую карточку, а старую хранить как источник информации.

Списание основных средств

Объект следует списать, если он перестал приносить прибыль, либо в случае его выбытия (например, продажи). Компания должна создать специальную комиссию, в состав которой обязательно входит главный бухгалтер. Комиссия осматривает объект и подписывает акт на списание. Можно применить унифицированный бланк по форме ОС-4 (для транспорта — по форме ОС-4а, для групп объектов — по форме ОС-4б), либо разработать собственную форму В инвентарной карточке делается отметка о выбытии, после чего организации хранит карточку не менее пяти лет.

При списании бухгалтеру надо открыть специальный субсчет к счету 01 (обычно его называют 01-В), и задействовать его в соответствующих проводках.

Остаточную стоимость и затраты, связанные с выбытием, показывают по дебету счета 91, выручку от реализации — по кредиту счета 91. Доходы и расходы от списания отражают в отчетном периоде, к которому они относятся.

В случае списания основного средства, переставшего приносить прибыль, проводки будут следующие:

ДЕБЕТ 01-В КРЕДИТ 01 — списана первоначальная стоимость объекта
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01-В — списана амортизация
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01-В — списана остаточная стоимость объекта
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60 — списана стоимость услуг сторонней организации по ликвидации объекта.

В случае продажи основного средства проводки будут следующие:

ДЕБЕТ 01-В КРЕДИТ 01 — списана первоначальная стоимость объекта
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01-В — списана амортизация
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01-В — списана остаточная стоимость объекта
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91 — получена выручка от продажи объекта
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68 — учтен НДС от продажи объекта.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *