Проводка 41 10

Общие положения

В соответствии со ст. ст. 704, 713, 745 Гражданского кодекса РФ строительство может осуществляться с использованием материалов как подрядчика, так и заказчика (полностью или частично), переданных подрядчику на давальческой основе для производства работ.

Понятие давальческих материалов определено п. п. 156 и 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания N 119н), согласно которым давальческие материалы — это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции. Давальческие материалы учитываются принявшей их организацией на забалансовом счете «Материалы, принятые в переработку».

Аналитический учет давальческих материалов ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).

Договор на использование давальческого сырья составляется в соответствии с гл. 37 ГК РФ. В нем помимо стандартных условий следует указать количество сырья, условия возвратности отходов, возможность расчетов сырьем или частью продукции и в обязательном порядке — цену материалов. Все это необходимо для соблюдения требований о существенных условиях договора и правильной организации учета у сторон сделки.

Передача материалов для выполнения работ, как правило, используется при строительстве объекта из собственных материалов с помощью подрядной организации. Все расходы на строительство собирают на счете 08 (для этого к нему может быть открыт субсчет «Строительство объектов основных средств») и формируют первоначальную стоимость объекта основных средств (п. п. 7 и 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Материалы, приобретенные организацией для строительства объекта, учитываются на счете 10 «Материалы», субсчет 10-8 «Строительные материалы», по фактической себестоимости их приобретения без учета НДС (п. п. 5 и 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Организация, передавшая на давальческой основе материалы другой организации для выполнения работ, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на отдельном субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», по которому давалец отражает материалы, переданные подрядчику для строительства объекта, списывая их со счета 10-8 (п. 157 Методических указаний N 119н).

Аналитический учет давальческих материалов как давальцем (заказчиком), так и получателем (подрядчиком) ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Строительные материалы, полученные от заказчика для выполнения работ, являются давальческими и учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» (п. 156 Методических указаний N 119н, п. 14 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Стоимость строительных материалов заказчика, использованных подрядчиком при выполнении работ, списывается с забалансового счета 003 на основании отчета об израсходовании материалов, утвержденного заказчиком.

Бухгалтерский учет при получении подрядчиком давальческих материалов

В учете организации подрядчика при получении и использовании им давальческих материалов делаются следующие записи:

Д-т 003 «Материалы, принятые в переработку» — давальческое сырье и материалы, принятые от заказчика, учтены подрядчиком на забалансовом счете по ценам, предусмотренным в договорах;

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка», — на сумму выручки по договору строительного подряда определена подрядчиком по сметной (договорной) стоимости без учета сметной стоимости давальческих материалов;

Д-т 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость», К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» — начислен НДС по выполненным строительно-монтажным работам;

К-т 003 — списаны давальческие материалы с забалансового счета при их использовании для производства работ.

В соответствии с Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» данные по забалансовым счетам включаются в состав показателей бухгалтерской отчетности. Они отражаются в виде справочной таблицы к балансу.

Формы бухгалтерской отчетности носят рекомендательный характер, но если у организации есть показатели по забалансовым счетам и они не включены в бухгалтерскую отчетность, то такая отчетность может быть признана недостоверной.

Неиспользование для учета давальческого сырья забалансового счета 003 может быть расценено налоговыми органами как грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов и повлечь взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ).

При передаче материалов также должна быть оформлена накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15, утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»). Накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15) выписывается в двух экземплярах. Основанием для отпуска служат договор (контракт), наряды и другие соответствующие документы. Первый экземпляр передается на склад как основание для отпуска сырья (материалов), второй — получателю сырья (материалов).

Таким образом, наличие накладной по форме N М-15 для подрядчика обязательно. Прием давальческого сырья подрядчик производит по количеству и в стоимостном выражении. В накладной должно быть указано:

  1. количество передаваемых заказчиком материалов;
  2. цена и стоимость материалов. При этом сумму НДС указывать не обязательно, т.к. операция не предусматривает начисление или вычет НДС у сторон;
  3. основание — реквизиты договора подряда или соглашения об отступном (номер, дата).

Корреспондирующие счета при оформлении второго экземпляра накладной, предусмотренного для подрядчика, не указываются. Эта информация необходима только для заказчика и будет отражена в бухгалтерии позже.

Давальческие материалы принимаются подрядчиком в обычном порядке.

Подрядчик может оприходовать у себя материалы, полученные на давальческой основе, одним из следующих способов:

  • путем оформления приходного ордера (форма N М-4) (с указанием того, что сырье поступило на давальческих условиях);
  • путем проставления штампа на сопроводительных документах поставщика, удостоверяющих количество и качество поступивших МПЗ.

Такой штамп приравнивается к приходному ордеру (п. 49 Методических указаний N 119н).

Согласно действующим требованиям о необходимости подтверждения для целей бухгалтерского и налогового учета всех хозяйственных операций, осуществляемых организацией, первичными бухгалтерскими (учетными) документами списание в производство подрядчиком давальческих материалов также должно быть оформлено документально. Документом, подтверждающим такое списание, может быть материальный отчет по форме N М-19. Он составляется материально ответственным лицом только в количественном выражении в одном экземпляре и представляется в бухгалтерию по окончании месяца. Расценка поступления и расхода материалов производится бухгалтерией непосредственно в материальном отчете. Передача полученных давальческих материалов в переработку в бухгалтерском учете организации подрядчика должна отражаться записью по кредиту забалансового счета 003 «Материалы переданные в переработку».

Пунктом 1 ст. 713 ГК РФ предусмотрено, что подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно, после окончания работы представить заказчику отчет о расходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Действующим законодательством не предусмотрено, в какой форме должен составляться отчет подрядчика об использовании им давальческих материалов. По мнению авторов, такой формой мог бы быть отчет по форме N М-29 «Отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам» (далее — форма N М-29), утв. Приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 N 613. Целесообразность выбора данной формы связана, прежде всего, с тем, что подрядчик, осуществляя строительство, обязан ее составить для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам.

Отчет по форме N М-29 открывается отдельно на каждый объект строительства и ведется начальником участка (прорабом) в течение года с использованием необходимого количества вкладных листов.

Данный отчет не только является основанием для списания материалов на расходы на строительное производство, но и позволяет оценить экономическую целесообразность понесенных материальных затрат, а также эффективность использования давальческого сырья, т.к. содержит сравнение фактического объема списания материалов с нормативами и объяснение причин их экономии или перерасхода.

Использование отчета по форме N М-29 также позволяет излишне не увеличивать документооборот, создавая специализированную форму для отчета перед заказчиком, а дает возможность просто представить ему копию сохраняемого у подрядчика отчета прораба (исполнителя работ).

Отчет по форме N М-29 также может служить документальным подтверждением фактических расходов заказчика по отпуску материалов в строительство, позволяющим признать эти расходы для целей налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 252 НК РФ.

По получении от подрядчика отчета об использовании давальческого сырья по форме N М-29 заказчик производит списание давальческих материалов с субсчета «Материалы, переданные в переработку» счета 10 «Материалы» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств», при этом в целях учета передачи материалов на строительство объекта основных средств материально ответственным лицом заказчика должен быть составлен и представлен в бухгалтерию отчет по форме N М-19.

Стоимость давальческих материалов исключается подрядчиком из сметной стоимости строительства, подлежащей оплате заказчиком на основании акта приемки выполненных работ (форма N КС-2).

Стоимость объекта строительства, определяемая в соответствии со сметой, включает стоимость материалов, конструкций, деталей и т.д., используемых при возведении строительного объекта.

При этом согласно п. 4.22 Методики определении стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утв. Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (далее — Методика N 15/1), стоимость материальных ресурсов включается в состав сметной документации, независимо от того, кто их приобретал.

В Методике N 15/1 не разъяснено, как отражать в смете стоимость материалов заказчика. Такое указание дано в Письме Минстроя России N 12-155 «Об учете в сметах стоимости материалов поставки заказчика», согласно которому стоимость материальных ресурсов включается в сметную стоимость строительно-монтажных работ, определяемую в базисных или текущих ценах, вне зависимости от того, кто их приобретал — заказчик или подрядчик. При этом стоимость материальных ресурсов поставки заказчика учитывается при взаиморасчетах в составе возвратных сумм.

Для учета возвратных сумм Методикой N 15/1 предусмотрен следующий порядок: за итогом сметной стоимости строительства в форме N КС-2 справочно приводятся возвратные суммы (суммы, уменьшающие размеры выделяемых заказчиком капитальных вложений). Эти суммы не исключаются из итога расчета (сметы) и из объема выполненных работ. Они показываются отдельной строкой под названием «В том числе возвратные суммы» и определяются на основе приводимых также за итогом расчета (сметы) номенклатуры и количества получаемых для последующего использования конструкций, материалов и изделий (п. п. 4.12, 4.36 Методики N 15/1).

В целях определения размера оплаты выполненных подрядчиком работ Письмом Госстроя России N 12-186 «О порядке оплаты выполненных работ при использовании материалов заказчика, о включении стоимости строительных материалов, приобретенных в предыдущие годы, в сметную стоимость строительства» указано, что при оплате выполненных работ их общая стоимость в текущем уровне цен уменьшается на стоимость переданных заказчиком подрядчику материалов без уменьшения объема строительно-монтажных работ (СМР). При этом возвратная стоимость материалов определяется в тех же ценах, что и стоимость материалов, включаемых в объем СМР в актах выполненных работ, и учитывается за общим итогом с начислением НДС.

В форме N КС-2 для отражения использованных давальческих материалов заполняется отдельный раздел «Материалы заказчика» с указанием их стоимости. В окончательную сумму выполненных работ стоимость израсходованных давальческих материалов не включается, что отражается записью «За минусом материалов заказчика».

Таким образом, стоимость материалов заказчика подлежит включению в сметную стоимость. При этом стоимость материалов, переданных на давальческой основе, указывается за итогом сметы в виде справочной информации и не учитывается при определении размера оплаты выполненных подрядчиком работ.

Выполненные строительные работы отражаются у давальца на счете 08, субсчет 08-3, по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160).

Пример. ООО «Альфа» — заказчик (давалец) заключило договор строительного подряда с ООО «Бета» (подрядчик) на строительство производственного здания. В июне 2011 г. ООО «Альфа» на давальческой основе передало подрядчику материалы для строительства, учетная стоимость которых — 1 млн руб.

В августе 2011 г. ООО «Бета» выполнило все работы, а ООО «Альфа» их приняло. Стоимость работ по строительству производственного помещения составила 1,5 млн руб. (в т.ч. НДС — 228 813,6 руб.).

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» были сделаны следующие записи:

в июне 2011 г.:

Д-т 10-7 К-т 10-8 — 1 млн руб. — отражена передача давальческих строительных материалов ООО «Бета»;

в августе 2011 г.:

Д-т 08-3 К-т 10-7 — 1 млн руб. — включена в фактические затраты на строительство стоимость использованных подрядчиком строительных материалов;

Д-т 08-3 К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1 271 184,4 руб. (1 500 000 — 228 813,6) — отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком;

Д-т 19 «НДС по приобретенным ценностям»

К-т 60 — 228 813,6 руб. — учтен предъявленный НДС;

Д-т 68 К-т 19 — 228 813,6 руб. — принят к вычету НДС.

Несоблюдение данных правил ведет к существенным нарушениям, т.к., если сметная (договорная) стоимость материалов, переданных подрядчику на давальческих основах, не исключена из общей стоимости подрядных работ, может иметь место двойное включение стоимости этих материалов в расходы заказчика по строительству объекта основных средств. В этом случае заказчиком на основании отчетов материально ответственных лиц (форма N М-19) на расходы по созданию объекта основных средств списываются приобретенные и переданные подрядчику материалы по их фактической стоимости, и вторично в стоимость объекта основных средств данные материалы списываются путем оплаты работ выполненных подрядчиком на основании акта приемки выполненных работ по форме N КС-2, но уже по сметной стоимости данных материалов. В результате расходы заказчика на строительство объекта основных средств будут необоснованно завышены.

Кроме того, отсутствие учета полученных от заказчика давальческих материалов и контроля за их использованием представляет возможность недобросовестному подрядчику списывать эти же материалы в качестве собственных, что создает возможность как наличия неучтенных материалов и их последующего хищения, так и необоснованного занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В связи с этим налоговыми органами при проверке организаций заказчиков, передающих давальческие материалы подрядчикам, в целях контроля за правильностью определения стоимости создаваемых объектов основных средств и предотвращения двойного списания материалов производится сопоставление данных заказчика о списании им материалов на стоимость строящихся объектов с данными о количестве материалов, списанных подрядчиками по актам выполненных работ.

Налогообложение операций с давальческими материалами

При учете операций с давальческими материалами для целей налогообложения необходимо учитывать следующее.

Для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций у заказчика стоимость выполненных подрядчиком работ и использованных им давальческих материалов признается расходом на создание амортизируемого имущества и, согласно п. 5 ст. 270 НК РФ, при исчислении налога на прибыль не учитывается.

У подрядчика доходом признается выручка от реализации выполненных работ (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ), а реализацией согласно п. 1 ст. 39 НК РФ является передача на возмездной основе права собственности на результаты выполненных работ. Таким образом, доходом в данном случае следует признавать стоимость выполненных подрядчиком работ на основании Справки КС-3. Поскольку право собственности на давальческие материалы подрядчику не передается, стоимость использованных при выполнении работ материалов в целях исчисления прибыли не учитывается.

При определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у заказчика сохраняется право собственности на материалы при их передаче подрядчику, поэтому данная операция не является реализацией. В связи с этим объекта обложения НДС, предусмотренного п. 1 ст. 146 НК РФ, не возникает. Так, Минфин России в Письме от 17.03.2011 N 03-07-10/05 указал, что согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Поэтому стоимость товаров (работ, услуг), приобретаемых для выполнения данных работ, включается в налоговую базу по НДС.

Что касается передачи заказчиками подрядным организациям материалов на давальческих условиях при проведении капитального строительства подрядным способом, то такая передача объектом обложения налогом на добавленную стоимость не признается на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

В накладной на передачу материалов заказчик указывает их стоимость без НДС, счет-фактура при этом не выписывается.

Стоимость неиспользованных материалов заказчика, если они по условиям договора подлежат реализации подрядчику, является объектом обложения НДС. В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В связи с этим заказчиком по окончании строительных работ на основании отчета подрядчика об использовании давальческих материалов выписывается счет-фактура на сумму реализуемых (неиспользованных) материалов.

Возможность и порядок применения налоговых вычетов регулируются ст. ст. 171, 172 НК РФ. Сумму НДС, предъявленную поставщиком строительных материалов, заказчик, передавший их подрядчику в качестве давальческих материалов, может принять к вычету в общеустановленном порядке согласно п. 2 ст. 171 НК РФ и п. 1 ст. 172 НК РФ, т.е. по мере оприходования на счетах учета при наличии счета-фактуры.

У подрядчика получение давальческих материалов не является их приобретением, счет-фактура с указанием суммы НДС при их передаче не предъявляется, поэтому права на вычет по НДС у него не возникает.

При реализации выполненных работ из давальческих материалов налоговая база определяется как стоимость их переработки или иной трансформации (п. 5 ст. 154 НК РФ). По окончании работ подрядчик выставляет счет-фактуру только на стоимость выполненных работ (п. 3 ст. 168 НК РФ), стоимость давальческих материалов в данном случае не учитывается.

Если по завершении строительства у подрядчика имеются остатки давальческого сырья переданного ему заказчиком и договором не предусмотрен их возврат давальцу, стороны могут принять решение оставить их без оплаты подрядчику или зачесть их стоимость в счет оплаты выполненных им работ.

Если остатки давальческих материалов остаются без оплаты у подрядчика, то у заказчика возникает обязанность начисления НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), у подрядчика появляется внереализационный доход, облагаемый налогом на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Если остатки давальческих материалов, согласно договору, зачитываются в счет оплаты выполненных подрядчиком работ, то в этом случае подрядчик фактически покупает материалы у заказчика путем зачета части задолженности заказчика за выполненные работы. Поэтому поступающие от заказчика материалы приходуются подрядчиком на счете 10 «Материалы» с отражением задолженности перед заказчиком на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Впоследствии эта задолженность погашается в счет оплаты выполненных работ (списывается с кредита счета 60 в дебет счета 62). В этом случае стоимость выполненных подрядчиком работ определяется с учетом материалов, приобретенных у заказчика.

Поступления, связанные с выполнением работ, в бухгалтерском учете организации-подрядчика отражаются в качестве доходов от обычных видов деятельности на дату подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

При признании выручки по договору подряда счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» дебетуется в корреспонденции со счетом 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», на договорную стоимость работ.

Остатки давальческих материалов, перешедшие по соглашению сторон от заказчика в собственность организации в счет оплаты выполненных работ, принимаются ею к учету на счет 10 «Материалы», субсчет 10-1 «Сырье и материалы», в корреспонденции с кредитом счета 62 по фактической себестоимости, которой в данном случае признается стоимость выполненных работ, погашаемая передачей материалов.

Организацией-заказчиком при передаче ей остатка давальческих материалов в счет оплаты выполненных подрядчиком работ выручка от их реализации будет учитываться в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). Стоимость переданных подрядчику материалов, по которой они учитывались в налоговом учете, организация включает в расходы на основании п. 2 ст. 268 НК РФ.

Налоговая база по НДС по вышеназванной операции рассчитывается с учетом п. 2 ст. 154 НК РФ. Следовательно, НДС в данном случае будет рассчитываться исходя из стоимости выполненных строительно-монтажных работ и цены давальческого сырья, определенных в договоре.

Если по завершении строительства при сверке по остаткам давальческих материалов, подлежащих возврату заказчику, у подрядчика была выявлена недостача (порча, хищение и т.д.), признанные суммы возмещения ущерба, выплачиваемые заказчику, согласно п. 3 ст. 250 НК РФ относятся им на внереализационные доходы.

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, учитываются в расходах, уменьшающих облагаемую базу налога на прибыль (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Выбытие имущества в связи с недостачей не является объектом обложения НДС на основании ст. ст. 39 и 146 НК РФ, т.к. это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. Аналогичное мнение приведено в Письме Минфина России от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480.

В то же время, по мнению Минфина России, суммы НДС по утраченному имуществу, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению. Восстановленные суммы НДС по данным материалам учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (Письмо Минфина России от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480).

Однако налогоплательщики в данном случае могут учесть мнение, приведенное в Решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, в котором указано, что согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги, следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. ВАС РФ пришел к выводу о наличии оснований к признанию положения, содержащегося в абз. 13 раздела «В целях применения статьи 171 НК РФ» Приложения к Письму ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, о восстановлении НДС по товарам (работам, услугам), не использованным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, недействующим.

Комментарий. И. Морозов — налоговый консультант ООО «ЭЛКОД», член Палаты налоговых консультантов России

Использование в хозяйственной деятельности организаций договоров строительного подряда, предусматривающих обязанность заказчика по снабжению подрядчика материалами для осуществления строительства, распространено достаточно широко. В прессе имеется большое количество публикаций по данному вопросу, подробно освещающих как юридическую, так и финансовую стороны подобных договоров.

При этом на практике существуют моменты, на которые может быть обращено недостаточное внимание при заключении договора подряда.

Одним из таких моментов является порядок учета дополнительных расходов, возникающих у подрядчика в процессе исполнения договора и не относящихся прямо к его функциям как исполнителя.

Например, доставку строительных материалов, принадлежащих заказчику, от места хранения до места проведения работ осуществляет подрядчик с использованием собственного автотранспорта.

Представляется правомерным допускать, что обязанность обеспечения строительства материалами, которая согласно ст. ст. 713 и 745 Гражданского кодекса РФ может быть возложена на заказчика, включает и обеспечение доставки материалов до места строительства.

Иными словами, если в договоре строительного подряда, заключенном сторонами, не будет отражено, что доставка материалов осуществляется силами подрядчика, это будет означать, что указанная обязанность возлагается на заказчика.

И, как следствие, транспортные расходы, понесенные подрядчиком, в случае налоговой проверки могут быть признаны экономически необоснованными, а принятие их для целей налогообложения — неправомерным (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Соответственно, для снижения возможных налоговых рисков целесообразно включить в договор подряда условие о доставке материалов подрядчиком, а в общую смету расходов — стоимость такой доставки. Что позволит привести осуществляемые расходы в соответствие с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ и учесть при налогообложении прибыли.

Другой момент, возникающий на практике при применении рассматриваемой конструкции договора подряда и на который хотелось бы обратить внимание, связан с учетом материалов, передаваемых заказчиком подрядчику и используемых последним при осуществлении строительства, к примеру для возведения временных сооружений, и по окончании строительства возвращаемых заказчику.

Например, подрядчик, осуществляя строительство, возводит с применением материалов заказчика временный причал для приемки грузов, доставляемых морем. Основой причала служат металлические опоры, устанавливаемые в грунте. По окончании строительства металлоконструкции, служащие основой временного причала, возвращаются заказчику.

В этом случае, принимая во внимание неоднократное использование материалов, заказчику целесообразно учитывать такие материалы в составе инструментов и оснастки.

М.Куцко

Советник государственной

гражданской службы РФ

II класса

Л.Никулинкова

Советник государственной

гражданской службы РФ

I класса

Счет 41 бухгалтерского учета — это активный счет «Товары», предназначен для аккумулирования данных о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретённых в качестве товаров для реализации. В коммерческой деятельности он играет главную роль, так как на основе данных о его наличии и движении в организации строятся все рабочие процессы.

Счёт 41 «Товары» в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учёте товары учитываются на 41 счёте.

В основном счёт 41 «Товары» используются организациями, которые ведут торговую деятельность, а также организациями, которые предоставляют услуги в сфере общественного питания.

К счёту 41 «Товары» могут быть открыты соответствующие субсчета, представленные на рисунке:

Типовые проводки и примеры операций по 41 счету

В бух.учёте товары учитываются по фактической себестоимости, включая следующие затраты:

  • Сумма оплаты за товар;
  • Расходы по услугам, связанным с покупкой товара (информационные и другие);
  • Вознаграждения посредникам и другие расходы, связанные с покупкой товара.

Как раз для отражения себестоимости товара и учета его количества служит счёт 41.

Для предприятий, применяющих УСН, в себестоимость товара включается НДС, если отражен в документах поставщика. Для предприятий на ОСНО купленный НДС в стоимость не будет попадать.

Рассмотрим типовые проводки по 41 счёту в таблицах.

Таблица 1. Отражение складских операций по счету 41:

Счёт Дт Счёт Кт Описание проводки Документ-основание
41 60/76 Поступление ТМЦ на склад от поставщика/прочих контрагентов Товарная накладная
41.01 41.11(12) Перемещение товара с оптового склада на автоматизированную (учёт вручную) торговую точку. При возврате товара на основной склад формируется обратная запись, например, если товар не был продан Накладная, заверенная подписями лиц, отпускающих и принимающих ТМЦ (ТОРГ-28, МХ-10)
45.01 41.01 Со склада отгружены товары, готовая продукция Расходная накладная
45.02 41.01 Со склада списана тара по отгруженным товарам Расходная накладная
45.05 41.01 Списание стоимости товаров по договору комиссии Расходная накладная
94 41 Списание стоимости порчи или недостачи товаров Акт списания, инвентаризационная ведомость

Пример 1. Учёт товара по счету 41 по цене покупки

ООО «Ксенополис» взят кредит на сумму 100 000,00 руб. для покупки товара. Ежемесячные расходы по кредиту составили 1 250,00 руб. ООО «Ксенополис» приобрело товар у ООО «Журавль» (100 00,00 руб., НДС 15 254,00 руб.) и оприходовало его на склад. По факту реализации товаров ООО «Птичка» ТМЦ были списаны со склада (169 000,00 руб., НДС 25 780,00 руб.)

Согласно учетной политике, ООО «Ксенополис» отражает ТМЦ на складе по цене покупки.

Таблица 2. Проводки по счету 41 по учёту товара по цене покупки:

Счёт Дт Счёт Кт Сумма проводки, руб. Описание проводки Документ-основание
51 66 100 000,00 Зачислен банковский кредит Банковская выписка
41.1 60 84 746,00 Купленные товары учтены на складе (без НДС) Товарная накладная
19 60 15 254,00 Отражена сумма НДС Товарная накладная
68 НДС 19 15 254,00 Отражен налоговый вычет Счёт-фактура
91.2 66 1 250,00 Учтены расходы по кредиту Банковский договор
90.2 41.1 84 746,00 Списание со склада в связи с реализацией Расходная накладная
62 90.1 169 000,00 Отражение выручки от продажи ТМЦ Расходная накладная
90.3 68 НДС 25 780,00 Отражен НДС Счёт-фактура
51 62 169 000,00 Товар оплачен ООО «Птичка» Банковская выписка

Пример 2. Учёт товара по счету 41 по цене реализации

ООО «Солнце» куплен товар (комплектующие для сплит-систем) по цене 145 000,00 руб., НДС 22 119,00 руб. с целью последующей продажи. Торговая наценка — 29% (35 635,00 руб.). НДС при реализации — 28 533,00 руб. Общая наценка с учетом НДС — 50 652,00 руб. Товар продан ООО «Гавань».

Таблица 3. Учёт товара по цене реализации — проводки по счету 41.01:

Счёт Дт Счёт Кт Сумма проводки, руб. Описание проводки Документ-основание
41.1 60 122 881,00 Комплектующие учтены на складе (без НДС) Товарная накладная
19 60 22 119,00 Отражена сумма НДС Товарная накладная
68 НДС 19 22 119,00 Отражен налоговый вычет Счет-фактура
60 51 122 881,00 Осуществлена оплата за комплектующие Платежное поручение
41.1 42 50 652,00 Учтена торговая наценка Расчет наценки
90.2 41.1 173 533,00 Товар списан со склада в связи с реализацией (122 881,00 + 50 652,00) Расходная накладная
90.2 42 50 652,00 Сторно торговой наценки Расходная накладная
62 90.1 173 533,00 Отражение выручки от продажи ТМЦ Расходная накладная
90.3 68 НДС 28 533,00 Отражен НДС Счет-фактура
51 62 173 533,00 Товар оплачен ООО «Гавань» Банковская выписка

Давальческое сырье – это собственные материально-производственные запасы, которые заказчик (давалец) передает переработчику для выполнения работ по доработке, переработке или обработке. Затем получает от переработчика доработанные материалы или готовую продукцию для дальнейшей реализации. Как отразить в проводках операции с давальческим сырьем у давальца (заказчика) и у переработчика рассмотрим далее.

Учет давальческого сырья — проводки у давальца

Заказчик, передающий давальческое сырье на переработку, сохраняет право собственности на сырье, следовательно, сырье отражается на субсчете 10.07 «Материалы, переданные в переработку на сторону» счета 10.

При передаче давальческого сырья переработчику оформляется только Накладная, так как передача на переработку не является реализацией и не будет объектом налогообложения НДС.

Пример

ООО «Заказчик» приобрело стройматериалы на сумму 295 000 руб, в т.ч. НДС 18% — 45 000 руб., и передала мебельной фабрике ООО «Переработчик» для изготовления столов. По условиям договора изготовленные столы были переданы ООО «Заказчик». Стоимость работ ООО «Переработчик составляет 41 300 руб, в т.ч. 18% — 6 300 руб.

Заказчик передает переработчику давальческое сырье и получает от переработчика готовую продукцию, которую реализует. При этом:

  • Стоимость сырья (материалов) списывается на затраты на производство при поступлении готовой продукции от переработчика;
  • Стоимость работ по переработке входит в состав затрат на производство и учитывается в себестоимости готовой продукции.

В бух.учете заказчика формируются следующие проводки:

Счет Дебета Счет Кредита Сумма проводки, руб. Описание проводки Документ-основание
10.01 60 250 000 Приняты к учету стройматериалы Товарная накладная ТОРГ-12, Акт приемки
19 60 45 000 Выделен НДС по приобретенным стройматериалам Счет – фактура полученный
60 51 295 000 Оплата приобретенных стройматериалов Банковская выписка
68 19 45 000 НДС принят к вычету Книга покупок
10.07 10.01 250 000 Передача стройматериалов в переработку Накладная на отпуск материалов на сторону М-15
20 60 35 000 Списание затрат по переработке Поступление из переработки (Накладная на передачу готовой продукции в места хранения МХ-18
19 60 6 300 Выделен НДС по переработке
20 10.07 250 000 Списана стоимость стройматериалов
43 20 285 000 Принята к учету готовая продукция
60 51 41 300 Оплата работ по переработке Банковская выписка
68 19 6 300 НДС принят к вычету Книга покупок

Себестоимость готовой продукции равна стоимость материалов плюс все расходы связанные с переработкой (стоимость работ, транспортные расходы, командировочные расходы и т.д).

Учет давальческого сырья — проводки у переработчика

Рассмотрим этот же пример теперь с позиции переработчика:

Мебельная фабрика ООО «Переработчик» получила от ООО «Заказчик» давальческое сырье на сумму 250 000 руб. для изготовления столов. По условиям договора стоимость работ составляет 41 300 руб., вкл. 18% — 6 300 руб.

Поступление материалов на склад оформляется приходным ордером М-4 с отметкой, что материалы оприходованы на давальческих условиях.

У переработчика операции с давальческим сырьем отражаются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» без двойной записи.

В бух.учете переработчика формируются следующие проводки:

Счет Дебета Счет Кредита Сумма проводки, руб. Описание проводки Документ-основание
003.01 250 000 Отражена стоимость стройматериалов, принятых на переработку Приходная накладная
003.02 003.01 250 000 Передача стройматериалов в производство Требование-накладная (М-11)
20 70 — 69 50 000 Учтены затраты по переработке стройматериалов Реализация услуг по переработке (Акт об оказании услуг)
62 90.01 41 300 Учтена стоимость работ по переработке согласно условиям договора
90.02 68.02 6 300 НДС со стоимости выполненных работ
90.02 20 50 000 Списание фактических затрат по переработке
003 250 000 Списание стоимости стройматериалов при передаче готовой продукции
51 62 41 300 Оплата стоимости выполненных работ по переработке Банковская выписка

Если по условиям договора переработки образовавшиеся отходы остаются у переработчика, то формируются такие проводки:

  • По кредиту счета 003 на сумму стоимости давальческого сырья с одновременным принятием к учету на счет 10.01;
  • Отразить в учете количество отходов по рыночным ценам Дт 10.06 Кт 98.02.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *