Обмен облигаций на акции проводка

Курс «Ценные бумаги». Лекции для студентов специальности 061100, направления 5201500, дневного, вече / Raz6

Раздел 6: Бухгалтерский учет и наогообложение операций с ценными бумагами____________________________

Раздел 6. Бухгалтерский учет и налогообложение операций с ценными бумагами.

Учет купли-продажи ценных бумаг.

Учет акций

На все акции, хранящиеся на предприятии, составляется опись с указанием номера, серии, номинала и срока погашения. В том случае, когда акции АО реализуются по цене, которая больше их номинала, вырученная сумма разницы между продажей и номинальной стоимостью учитывается на специально открываемом субъекте «Эмиссионный доход» (к счету 88 «ФСН»). Эта сумма не подлежит какому-либо использованию, кроме случаев реализации акций по цене ниже номинала.

Учет собственных акций, выкупаемых АО у акционера для их последующей перепродажи или распространения среди своих работников, или аннулирования, ведется на специально открываемом субсчете, который называется «Собственные акции, выкупленные у акционеров» к сч. 56 «Прочие денежные средства». При этом в Дт56 делается запись на все акции и Кт счетов по учету денежных средств.

Определение первоначальной стоимости приобретаемых предприятием акций какого-либо АО осуществляется с помощью калькулирования. Накапливание данных о покупке ценных бумаг ведется на специальном операционном счете. В этом качестве может использоваться счет 08 «Капитальные вложения». Перечисление денежных средств в оплату акций производится на основании соответствующего документа. Если переводится часть суммы, причитающейся за акции, то в учете делается запись по Кт счетов денежных средств в корреспонденции, например, со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за приобретаемые акции».

Когда денежный перевод осуществляется на часть стоимости акций, но эта часть дает инвестору право получать дивиденды, то в учете делается запись по Дт06 и Кт счетов учета денежных средств, а также счет 76 субсчет «Расходы за приобретаемые акции». Такой же подход используется при оплате приобретаемых акций не денежными средствами, а различными материалами или материальными активами. Перечень таких активов устанавливается в учредительных документах АО, либо специальными соглашениями акционеров. Это могут быть объекты основных средств, права на интеллектуальную собственность, права пользования земельными участками и другими природными ресурсами, сырье, материалы, комплектные изделия и т.д. Оценка этого имущества для передачи в натуральной форме в собственность АО осуществляется по договоренности акционеров на основании реальных рыночных цен. Оценка имущества для передачи в натуральной форме определяется, исходя из арендной платы за пользование этим имуществом. Арендная плата осуществляется за весь указанный в учредительных документах срок деятельности АО или другой установленный акционерами срок, если иное не предусмотрено учредительными документами. Основанием для производства соответствующих записей в учете служат документы, подтверждающие факт передачи имущества инвестором АО.

Операции, связанные с оплатой приобретаемых акций путем передачи имущества, отражаются в учете инвестора с использованием счета 47 «Реализация и прочее выбытие основных фондов», 48 «Реализация прочих активов». Исследование этих счетов обеспечивает не только обособленное формирование информации об изменениях в составе принадлежащего предприятию имущества, но и выявление первичного финансового размера инвестиций.

Полученная стоимость приобретенных акций относится к Кт47, 48 в корреспонденции со счетом 06.

Балансовая стоимость имущественных объектов, передаваемых в оплату акций списывается Дт47, 48 с Кт следующих счетов:

01 — «Основные средства» — первоначальная стоимость передаваемых объектов основных средств. Одновременно делают запись по Кт47 и Дт02 «Износ ОС» на сумму износа, начисленному по данному объекту;

10 — «Материалы» — стоимость сырья, материалов, комплексных изделий и других аналогичных ценностей;

12 — «МБП» — описывается первоначальная стоимость МБП. Если ранее по ним был начислен износ, то его списывают с Дт13 «Износ МБП» в Кт48;

04 — «Основные нематериальные активы» — первоначальная стоимость объектов НА, числящихся на балансе предприятия. Одновременно с Дт 05 «Износ НА» в Кт48 списывают сумму амортизационных отчислений, накопленных по данному объекту НА;

31 — «РБП» — сумма расходов, произведенных производством, связанных с созданием АО и рассматриваемых согласно учредительным документам в качестве организационных расходов;

88 — «ФСН» субсчет «Безвозмездно полученные ценности» — списывается стоимость объектов НА, передаваемых предприятием в оплату акций, но не числящимися на балансе предприятия (например, право на пользование земельными участками).

Последующая переоценка выкупленных акций или их распределение среди своих работников (передача доли другим участникам или третьим лицам) учитывается аналогично установленному инструкцией «О порядке ведения бухучета в АО и учета ценных бумаг» от 8 января 1991г. N 11/04 порядку. Аннулирование выкупленных АО собственных акций проводится по Дт85 «Уставной фонд» и Кт56 (субсчет «Собственные акции, выкупленные у акционеров») после выполнения АО всех предусмотренных законодательством процедур.

Продажа и перепродажа ранее приобретенных предприятием акций проводится через счет 48. Сумма, фактически причитающаяся с покупателя за продаваемые ему акции отражается то Кт48 и Дт76. Одновременно балансовая стоимость продаваемых акций списывается с Кт06 в Дт 48.

Доход (превышение продажной цены над балансовой стоимостью) относится в Кт80, а убыток — в Дт80.

Учет облигаций

Поступления от реализации облигаций, выпущенных АО, отражается по Дт счетов денежных средств и Кт95 «Другие заемные средства».

При выкупе облигаций производятся соответствующие записи в Дт95 и в Кт счета денежных средств.

Обмен облигаций на акции отражается по Дт 95 и Кт85.

Учет сберегательных сертификатов

Они, приобретенные предприятием в учреждениях Банка РФ, учитываются на счете 55 «Прочие счета в банках» на субсчете «Сберегательные сертификаты». Учет осуществляется по банкам, выдавшим сберегательный сертификат и по срокам предъявления вкладов.

Приобретение сберегательных сертификатов отражается по Дт55 в корреспонденции с Кт51, 52.

При изъятии сумм, депонированных банком при выдаче сберегательного сертификата используют Дт51, 52 и Кт55.

Учет операций с ценными бумагами в инвестиционных фондах.

Учет операций по приобретению инвестиционными фондами ценных бумаг.

Приобретение акций, которыми фонд предполагает владеть больше одного года, подлежит отражению на счете 06, а со сроком до одного года — на счете 58.

Покупная (учетная) стоимость акций складывается из затрат по их покупке, включая сумму вознаграждения — комиссионные, уплаченные посреднику. При этом делается запись по Дт 06 или 58 (в разрезе соответствующих видов ценных бумаг) и Кт счетов по учету денежных средств на сумму учетной или покупной стоимости.

При приобретении облигаций по стоимости, включающей часть процента, начисленного с момента его последней выплаты, делают следующие записи: Дт 06, 58 субсчет «Облигации» (в сумме покупной стоимости облигации, уменьшенной на величину оплаченного покупателем продавцу начисленного процента) и 76 счета субсчета Процент (доход по облигациям оплаченный) (на сумму процента, включенного в покупную стоимость облигации» и Кт соответствующего счета учета денежных средств.

В случае, если покупная стоимость приобретенных инвестором облигаций (без учета процента) со сроком погашения больше одного года окажется больше или меньше номинала, то соответствующая сумма превышения или скидки подлежит списанию или начислению таким образом, чтобы к моменту погашения облигации ее балансовая стоимость соответствовала номиналу.

Указанное списание (до начисление) осуществляется по мере начисления причитающегося процента по облигации.

В бухучете указанные до начисления или списания балансовой стоимости отражаются так:

a) при превышении покупной стоимости облигации над ее номиналом при каждом начислении причитающихся процентов делают записи по Дт76 субсчета «проценты (доход) по облигации к получению» (на сумму полученного процента) и Кт счета 80. Одновременно часть разницы между покупной стоимостью и номиналом в пределах суммы начисленного процента списывается с Кт06 в Дт80;

b) если покупная стоимость меньше номинала одновременно с начислением процента и его отнесением на счет 80 производится до начисление учетной стоимости облигации записью по Дт06 (на определенную инвестиционным фондом часть разницы между покупной стоимостью и номиналом) и Кт80.

В обоих случаях при наличии у фонда по данным облигациям уплаченного процента, он списывается записью по Дт80 и Кт76 субсчета «Процент (доход) по облигациям оплаченный».

Учет операций по продаже ценных бумаг.

Продажа акций отражается по покупной (учетной) стоимости, увеличенной на сумму понесенных расходов на выплату комиссионных и вознаграждений посредникам записью по Дт48 и Кт 06, 58, а также счетов учета расходов по продаже акций, включая суммы выплаченных комиссионных и вознаграждений.

Сумма полученной выручки от продажи ценных бумаг учитывается по Кт48 и Дт счета учета денежных средств и расчетов.

При продаже облигаций их стоимость с учетом понесенных фондом в связи с этим расходов, а также суммированием процентов, начисленных с момента их последней выплаты, подлежат отражению по Дт48 и Кт 06, 58 (по учетной стоимости облигаций), 76 субсчет «Процент (доход) по облигациям к получению» (на сумму начисленного продавцом процента с момента его последней выплаты до момента продажи облигаций) и счетов по учету расходов по продаже облигаций, включая сумму выплаченных комиссионных и вознаграждений.

Сумма полученной выручки от продажи облигаций учитывается по Кт48 и Дт счета учета денежных средств и расчетов. При продаже ценных бумаг их учетная стоимость, отражаемая по Дт48 и Кт 06, 58 определяется одним из следующих методов, выбранных Советом директоров инвестиционного фонда:

1) метод средней цены, при котором учетная стоимость продаваемых фондом ценных бумаг определяется путем умножения количества реализованных фондом ценных бумаг на среднюю учетную стоимость одной ценной бумаги данного вида. Средняя учетная стоимость рассчитывается путем деления общей балансовой (или учетной) стоимости принадлежащих фонду ценных бумаг данного вида на их количество;

2) метод ФИФО, при котором учетная стоимость продаваемых фондом ценных бумаг принимается в сумме, равной учетной стоимости первых приобретенных аналогичных им ценных бумаг;

3) метод ЛИФО, при котором учетная стоимость продаваемых фондом ценных бумаг принимается в сумме, равной учетной стоимости последних приобретенных аналогичных им ценных бумаг.

В течении года инвестиционный фонд обязан использовать только один метод учета. В случае последующего изменения учетного метода должны быть объявлены причины такого изменения.

Дебетовое (убыток) или кредитовое (доход) сальдо по счету 48 ежемесячно списывается на счет 80.

Учет операций с ценными бумагами в коммерческих банках.

Операции по купле-продаже ценных бумаг.

Операции по купле-продаже коммерческими банками ценных бумаг, эмитированных третьими лицами, учитывается в разделе «Операции с ценными бумагами» бухгалтерского баланса на следующих активных счетах:

191 — вложения в акции АО;

192 — вложения в акции предприятий;

193 — вложения в негосударственные долговые обязательства;

194 — вложения в государственные долговые обязательства.

По Дт счетов отражаются суммы по приобретенным коммерческим банком ценным бумагам, а по Кт — суммы по проданным ценным бумагам и по погашенным долговым обязательствам.

Ценные бумаги принимаются на баланс банка при их покупке по фактической цене приобретения. Приобретение ценных бумаг отражается так:

Дт 191-194 — по фактической цене приобретения;

Кт 031 — касса — при приобретении ценных бумаг за наличные;

Кт 161 — корреспондентский счет — при расчетах за ценные бумаги в безналичном порядке.

Реализация и перепродажа ценных бумаг:

Дт 031, 161; счета по учету денежных средств дебетируются на фактическую стоимость реализованных ценных бумаг, Кт 191 — 194 — на балансовую стоимость реализованных ценных бумаг. Положительная разница между фактической ценой реализации и балансовой стоимостью ценных бумаг относится на счет 970 «Операционные доходы» или 970 «Операционные и разные расходы» отрицательная разница.

Особый порядок отражения в балансе предусмотрен для операций по купле-продаже облигаций сроком погашения более одного года. Если выплаты доходов по ним производятся периодически платежами по процентным купонам, то сумма процентов, начисляемая с даты начала процентного периода по дату продажи облигаций и входящая составной частью в продажную цену облигаций, списывается на счет 960.

Учет начислений и выплат дивидендов по акциям и процентов по облигациям.

Учет начислений и выплат дивидендов по акциям.

Начисление дивидендов отражается записью по Дт81 и Кт 75/2 «Расч. по доходам». Начисление дивидендов работникам АО проводится по Дт81 и Кт70, проводка может быть составлена и по Дт87 и Кт70. При отсутствии или недостаточности прибыли для выплаты дивидендов запись делается по Дт88 и Кт75. При выплате доходов по акциям продукцией делают запись по Дт75/2 и Кт46. Сумма налога на дивиденды, подлежащая уплате у исполнителя, учитывается по Дт75/2 и Кт68.

Помимо физических лиц, акциями владеют и юридические. Дивиденды, получаемые предприятием по акциям, являются для него внереализационными доходами. Их начисление по решению общего собрания акционеров отражают по Дт76/2 и Кт80. Здесь надо учесть, что отражаемая сумма будет отличаться от собственного размера дивидендов на величину, налога на доходы, уплачиваемого АО в соответствии с законодательством. При подготовке расчета величины налогооблагаемой прибыли предприятия сумма дивидендов, полученных по акциям, исключается из расчета.

Фактически поступившие дивиденды отражаются в учете по Дт 51, 52 … и Кт76/2. Если предприятие получает дивиденды в иностранной валюте, то от этой операции возможно образование суммы курсовых разниц.

Такие суммы представляют собой разность между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте суммы дивидендов по курсу на дату принятия на учет по счету 76 и на день фактического зачисления средств на валютный счет предприятия. Эта разность относится на счет 80.

Пример: В соответствии с решением собрания акционеров и с учетом удержанной акционерным обществом суммы налога на доходы предприятия причитаются дивиденды по акциям этого АО в размере 1000$ США. Причитающаяся к получению сумма дивидендов должна быть отражена в учете записью Дт 76 5 000 000 и Кт 80 5 000 000руб. Рублевый эквивалент дивидендов в $ США исчисляется по курсу на дату данной записи (5000 руб. За 1$). При фактическом получении дивидендов на валютный счет предприятия. Предположим, что в день зачисления средств на счет предприятия действовал курс 5100 руб. За 1$. Полученная предприятием сумма будет отражена в учете так:

Дт52 — 5 100 000

Кт76 — 5 000 000

Кт80 — 100 000

Поступающая в пользу предприятия валюта в счет дивидендов по акциям отражается по Дт «Транзитный валютный счет» (55) и Кт76. После выполнения всех необходимых банковских процедур делают запись по Кт55 и Кт52.

Если предприятие получает дивиденды в форме продукции АО, то погашение суммы задолженности по дивидендам отражается по Кт76 и Дт 08, 10, 12, счетами учета затрат на производство (работы и услуги прочего характера), 41, 06. Начисление дивидендов по акциям инвестиционного фонда в момент их объявления отражается в бухучете записью по Дт81 и Кт75/расчеты по дивидендам. Выплата дивидендов акционерам инвестиционного фонда показываются записью по Дт75 и Кт 70, 51, 52 … Дивиденды, получаемые по акциям, отражаются в бухучете записью по Дт 51, 52 … и Кт80.

Учет начислений и выплат процентов по облигациям.

Выплата процентов по облигациям юридическими лицами, выпустившими займ, отражается по Дт81 и Кт75.

Начисление доходов отражается записью по Дт87 и Кт75. При отсутствии или недостаточной прибыли для выплаты процентов, но при наличии обязательств, предусмотренных законодательством или учредительными документами по выплате твердых доходов за счет резервного фонда, начисление доходов отражается по Дт86 и Кт75. Выплата начисляемых сумм доходов отражается по Дт75 и Кт 51, 52. При выплате процентов по облигациям предприятия продукцией этого предприятия делают запись по Дт75 и Кт46. Проценты по облигациям включаются в общий финансовый результат деятельности предприятия в качестве внереализационных расходов. Но в отличие от дивидендов по акциям, при расчете налогооблагаемой прибыли этот вид дохода исключается из налоговой базы (доходы по государственным обязательствам вообще не облагаются налогом, а доходы по частным долговым обязательствам облагаются налогом на доходы у источника, т.е. при перечислении процентов по облигациям эмитент уже удержал налог на эти доходы). В бухучете делается запись по Дт75 в Кт68. В бухучете предприятия суммы начисленных по облигациям процентов отражается по Дт76 с/сч «Проценты по долговым обязательствам» и Кт80. При этом сумма, относимая на счет 80 корректируется на часть разницы между первоначальной стоимостью и номинальной ценой. Если первичная стоимость выше, чем номинал, то при каждом начислении процентов делается запись в Дт76 (на сумму причитающегося и полученного дохода) и Кт06 (на часть разницы между первичной стоимостью номинальной ценой), а также Кт80 (на разницу между суммами, отнесенными на счет 76 и 06).

Пример: 1 июля 93 года предприятие приобрело облигацию АО за 20400 руб. Номинал — 20000 руб. По облигации доход — 6% годовых (но выплачивается 2 раза в год по 3%). Погашение — через 5 лет (30 июня 98 года).

При покупке — запись: Дт06 20400, Кт51 20400.

При начислении процентов за первое полугодие (31 декабря 93) делают запись: Дт 76 (20000*0.03)=600руб., Кт06 40руб , Кт80 560руб.

При получении начисленных процентов записывают: Дт51 600руб., Кт76 600руб.

В бухгалтерском балансе предприятия по состоянию на 1 января 94года стоимость облигаций будет показана в размере: 20400-40=20360руб.

К моменту погашения облигации стоимость ее составит 20000руб.

Если первоначальная стоимость приобретенных долговых обязательств ниже их номинала, то при каждом начислении причитающихся предприятию процентов производится запись: Дт 76 на сумму причитающегося к получению дохода; Кт06 на часть разницы между первоначальной стоимостью и номиналом, Кт80 на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 06. При продаже облигаций по срокам погашения более одного года выплата дохода производится периодическими платежами по процентным купонам. Сумма процентов, исчисленная с даты начала процентного периода по дату продажи облигации может быть включена в продажную цену как составная часть облигации. Эта сумма процентов относится на счет 80. Делается запись: Дт 50, 51, 52 по фактической стоимости реализации, Кт 58, 06 по первоначальной стоимости облигаций, Кт80 — начисленные проценты и сумма разницы между фактической ценой продажи и первоначальной стоимостью облигации (без включения суммы процентов, которые отнесены на счет прибылей и убытков).

Начисление процентов по облигациям, числящимся в составе финансовых вложений инвестиционного фонда отражается в учете записью по Дт76 (с/сч «Процент (доход) по облигациям к получению») и Кт80. При этом сумма процента, относимого на увеличение счета 80, уменьшенная на сумму процента, включенного в покупную стоимость облигации, при расчете налогооблагаемой прибыли инвестиционного фонда исключается из суммы балансовой прибыли фонда. Полученный инвестиционным фондом процент по облигациям в учете отражается записью по Дт 50-52 и Кт76.

Учет формирования уставного фонда АО.

Источники формирования и уставного фонда АО.

Он формируется за счет вкладов:

1) основных средств. В этом случае на основании акта приема-передачи основных средств делается запись на сумму согласованной оценки объекта основных средств по Дт01 и Кт75;

2) прав пользования землей, водой и др. природными ресурсами, а также на интеллектуальную собственность. В этом случае на основе акта приемки нематериальных активов в качестве вклада в уставной фонд делается запись на соответствующую сумму по Дт04 и Кт75;

3) денежных фондов в рублях и валюте. В этом случае на основании выписки из расчетного или валютного счета делается запись на соответствующую сумму по Дт 51, 52 и Кт85;

4) ценных бумаг. В этом случае делается запись по Дт56 «Денежные документы» и Кт75;

5) других средств. Здесь коррекции счетов аналогичны (с Кт75).

При образовании уставного фонда предприятия на основании Устава счет 75 погашается по Кт85.

При ликвидации предприятия на основе решения общего собрания акционеров или суда коррекция: Дт85, Кт75.

Учет формирования уставного фонда АО на счете 85.

С момента регистрации АО его уставной фонд, определенный по результатам оценки имущества, отражается на сч 85 «Уставной фонд».

Уставной фонд

Дт 85 Кт 85

Списание уставного фонда при прекращении деятельности предприятия. Сумма, записанная в уставе (при образовании уставного фонда после государственной регистрации).

Уставной фонд зарегистрированного общества в зависимости от состояния задолженности по акционерам и участникам учитывается на следующих субсчетах к счету 85:

1) объявленный капитал в сумме, записанной в уставе;

2) подписной капитал — стоимость акций, по которым проведена подписка;

3) оплаченный капитал (акции в обращении) — в размере средств, внесенных участниками в момент подписки, а также стоимость акций, реализованных фондом в свободной продаже;

4) изъятый капитал — стоимость акций, изъятых из обращения путем выкупа их обществом у участников (акционеров).

С момента регистрации общества акции учитываются на субсчете 1. По завершении подписки на акции на их номинал делается запись по уменьшению средств на субсчете 1 и увеличению на субсчете 2.

Бухучет операций с ценными бумагами.

Учет основного капитала предприятия.

Операции по расчетам за акции.

После государственной регистрации предприятия его уставной капитал в сумме вкладов участников, предусмотренных уставными документами, отражается по Кт85 и Дт75.

Уставной капитал зарегистрированного АО учитывается в зависимости от состояния задолженности по акционерам на счете 85 на субсчетах:

1) объявленный капитал в сумме, записанный в Уставе АО;

2) подписной капитал на стоимость акций, по которым произведена подписка;

3) оплаченный капитал в размере средств, внесенных участниками в момент подписки и позже;

4) изъятый капитал — это стоимость акций, изъятых из обращения путем выкупа их обществом у акционеров.

По завершении подписки на акции на их номинальную стоимость делается запись по уменьшению средств на субсчете 85/1 и увеличению средств на субсчете 85/2. После оплаты акций и оформления прав собственности акционеров на акции номинальная стоимость акций переводится с субсчета 85/2 на субсчет 85/3.

Основные проводки:

1) — внесение в счет вкладов к моменту регистрации АО лицами, подписавшимися на акции:

— ценных бумаг и векселей Дт 06, 58, Кт 85;

2) — заключение соглашения о подписке на акции: Дт75/1, Кт85;

3) — получение в счет окончательной оплаты акций в собственность АО ценных бумаг: Дт 06, 58, Кт75/1;

4) — аккумулирование по решению правления подписки на акции: запись в аналитическом учете по счету 75.

Изменение уставного капитала

Собранием акционеров может быть принято решение об изменении уставного капитала. В бухучете оно отражается только после государственной регистрации нового размера уставного капитала.

При увеличении уставного капитала: Кт 85, Дт 75, 78, 81, 86, 87.

Изменение уставного капитала путем увеличения номинала акций отражается по Дт счета денежных средств или счета 81 и Кт 85.

При уменьшении номинала акций уменьшение отражается по Дт85 и Кт счета денежных средств или счета 75.

Увеличение уставного капитала АО в ходе переоценки ОФ производится путем повышения номинала акций на сумму увеличения уставного капитала.

Увеличение уставного капитала путем зачета сумм переоценки ОС отражается по Кт85 и Дт88.

Учет собственных акций, выкупленных предприятием у акционеров, ведется по счету 56 «Денежные документы» (субсчет «Собственные акции, выкупаемые у акционеров»).

При выкупе акций АО делается запись: Дт56, Кт счета денежных средств.

Кроме того, на номинал выкупленных акций уменьшается остаток по счету 85/3 и увеличение по счету 85/4.

Аннулирование выкупленных акций отражается: Кт56, Дт85.

Разница между номинальной и выпускной стоимостью акций относится на увеличение или уменьшение эмиссионного дохода (счет 86, субсчет «Эмиссионный доход»).

Если совокупная стоимость акций, внесенных в счет вкладов в уставной капитал уменьшилась, то АО должно в течении 2-х месяцев уменьшить свой уставной капитал либо восполнить его до объявленного.

Основные проводки:

1) выкуплены акции АО у акционеров для их аннулирования: Дт56, Кт 50-52;

2) уменьшен уставной капитал за счет выкупленных акций на их номинал: Дт85, Кт56;

3) увеличен (уменьшен) уставной капитал путем изменения номинала акций: (при повышении) Дт 50, 51, 81, Кт85. (при понижении — наоборот);

4) увеличен уставной капитал за счет выпуска новых акций: Дт75, Кт85;

5) покрыты убытки АО за счет снижения номинала акций: Дт85, Кт87;

Учет ценных бумаг на счете 58

Основные проводки по учету операций с ценными бумагами рассмотрим на примерах.

Приобретение акций

ООО «Монетный двор» приобрело у ООО «Флагман» пакет акций в количестве 15 шт. по цене 7200 руб. за акцию. Приобретение было совершено через посредника АО «Коммерсант», услуги которого составили 3650 руб.

В учете ООО «Монетный двор» были сделаны проводки по 58 счету:

Дт Кт Описание Сумма Документ
58.01.1 76 Приобретение акций у ООО «Флагман» (15 шт. * 7200 руб.) 108 000 руб. Договор комиссии
91/2 76 Учет суммы комиссии посредника АО «Коммерсант» в составе прочих расходов 3 650 руб. Договор комиссии
76 51 Перечисление в пользу АО «Коммерсант» стоимость акций и комиссия за услуги (108 000 руб. + 3 650 руб.) 111 650 руб. Платежное поручение

Переоценка ценных бумаг

В учете ООО «Монетный двор» числятся акции ООО «Флагман» (15 шт., учетная стоимость 7200 руб./шт.). Учетная политика ООО «Монетный двор» предусматривает ежеквартальную переоценку акций в соответствии с их рыночной стоимостью. Рыночная цена акции по состоянию на конец отчетного квартала составила 8115 руб./шт.

В учете ООО «Монетный двор» дооценка акции была отражена проводкой:

Дт Кт Описание Сумма Документ
58.01.1 91/1 Отражение дооценки акции согласно их рыночной стоимости ((8115 руб./шт. — 7200 руб./шт.) * 15 шт.) 13 725 руб. Отчет о рыночных котировках акций

Продажа ценных бумаг

АО «Марафон» приобрело акции ООО «Магнат», общая стоимость которых составила 137 000 руб. По состоянию на 31.12.2015 года котировки акций составляли 124 000 руб. В апреле 2016 АО «Марафон» продает акции ООО «Балет» по цене 148 000 руб.

В учете АО «Марафон» данные операции были отражены так:

Дт Кт Описание Сумма Документ
58.01.1 76 Отражение стоимости акции по договору с ООО «Магнат» 137 000 руб. Договор купли-продажи с ООО «Магнат»
76 51 Перечисление стоимости акций в пользу ООО «Магнат» 137 000 руб. Платежное поручение
91 59 Формирование резерва (разница между рыночной и учетной стоимостью акций) 137 000 руб. — 124 000 руб. 13 000 руб. Отчет о рыночных котировках акций
91 58.01.1 Отражение балансовой стоимости акций, реализуемых ООО «Балет» 137 000 руб. Договор купли-продажи с ООО «Балет»
62 91 Отражение стоимости реализуемых акций в соответствии с договором 148 000 руб. Договор купли-продажи с ООО «Балет»
59 91 Отражение повышения стоимости акций за счет ранее сформированного резерва 13 000 руб. Отчет о рыночных котировках акций
51 62 Зачисление средств от ООО «Балет» за реализованные акции 148 000 руб. Банковская выписка
91 99 Отражение прибыли от продажи акции (148 000 руб. + 13 000 руб. — 137 000 руб.) 24 000 руб. Договор купли-продажи с ООО «Балет»

Пример проводок на 09 счете по займу ценных бумаг

Операции по займу ценных бумаг рассмотрим на примере приобретения облигаций в учете у их владельца.

Представим, что ООО «Кремний» приобрело у АО «Сапфир» облигации по общей номинальной стоимости 351 000 руб. Кроме того, ООО «Кремний» понесло дополнительные расходы на приобретение облигаций в сумме 84 000 руб. По облигациям предусмотрена выплата дохода — 1,5% ежемесячно. Срок обращения облигаций — 9 мес., т.е. спустя это время АО «Сапфир» обязан выкупить ценные бумаги, вернув таким образом заем.

В учете ООО «Кремний» были сделаны проводки:

Дт Кт Описание Сумма Документ
76 51 Отражение затрат на приобретение облигации у АО «Сапфир» 351 000 руб. Договор на размещение облигаций
76 91 Начисление дохода (разница между номинальной стоимостью облигаций и расходами на их приобретение) (351 000 руб. — 84 000 руб.) / 9 мес. 29 667 руб. Договор на размещение облигаций
76 91 Начисление дохода по процентам (351 000 руб. * 1,5%) 5 265 руб. Договор на размещение облигаций
51 76 Зачисление средств от АО «Сапфир» в счет погашение процентов 5 265 руб. Банковская выписка
91 58.01.1 Отражение стоимости облигаций по балансу 351 000 руб. Договор на размещение облигаций
76 91 Реализация облигаций АО «Сапфир» (возврат займа) 351 000 руб. Договор на размещение облигаций

Бухгалтерский учет операций с облигациями

Облигация — это долговое обязательство в форме ценной бумаги, по которой её владелец получает доход в виде заранее обусловленного процента. Она удостоверяет отношение займа между владельцем облигации (кредитором) и лицом, выпустившим документ (должником).

Долговые обязательства предполагают срочность, возвратность и платность по привлеченным средствам. Иными словами, облигация — ценная бумага, гарантирующая возврат номинала через определенный период времени, с заранее договоренным процентом, составляющим выгоду держателя облигации.

Цена облигации может быть нарицательной (номинальной), выкупной, по которой происходит погашение долга эмитентом и рыночной (курсовой).

По способам выплаты дохода различают облигации с фиксированной, плавающей (например, компенсирующей инфляцию) и равномерно возрастающей купонной ставкой, а также с нулевым купоном (беспроцентные облигации). В последнем случае выплата дохода производится один раз при погашении ценных бумаг по выкупной цене.

Облигации можно также классифицировать по срокам займа: краткосрочные (от 1 до 3 лет), среднесрочные (от 3 до 7 лет) и долгосрочные (от 7 до 30 лет).

Для потенциального кредитора важно знать, кто является эмитентом облигации. По этому признаку долговые ценные бумаги подразделяют:

  • — на казначейские обязательства (облигации) государства. Они имеют средний уровень доходности и обеспечиваются бюджетными средствами;
  • — облигации местных органов власти. Могут иметь низкие купонные ставки, которые, однако дополняются налоговыми льготами, облигации предприятий (коммерческие ценные бумаги) — высокодоходные, но менее надежные ценные бумаги;
  • — международные или иностранные облигации — одна из форм экспорта капитала.

К основным недостаткам облигаций следует отнести отсутствие у них реквизитов, указывающих на принадлежность собственнику, неправомерность возникновения у владельцев облигаций имущественных претензий к эмитенту. Этот недостаток преодолевается введением так называемых конвертируемых облигаций, дающих привилегию обменять облигации на обычные акции.

Например, если коммерческий банк выдал кредит предприятию в форме приобретения у него пакета облигаций, а предприятие может конвертировать долг в свою долю собственности на этом предприятии. Так происходит сращивание банковского промышленного капитала.

Для учета облигаций к счету 58 «Финансовые вложения» в бухгалтерии открывается субсчет 58/2 «Долговые ценные бумаги».

Средства в облигации можно привлекать как при первичном выпуске облигаций (его называют эмиссией), так и при последующем распространении облигации на вторичном рынке (например, после их выкупа). Порядок учета заемных средств в этих случаях будет одинаков, то есть в зависимости от срока обращения облигаций они учитываются как краткосрочные или как долгосрочные займы на сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», либо на сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Причем делается это обособленно от других видов кредитов и займов. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94-н.

Кроме того, учитывать долгосрочные займы можно двумя способами (п.6 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утв. Приказом Минфина РФ от 2.08.01 № 60н):

  • -отражать заемные средства, срок погашения которых превышает 12 месяцев, в составе долгосрочной задолженности вплоть до истечения срока обращения облигации;
  • — осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную в момент, когда до возврата основной суммы долга остается 365 дней.

Право выбора варианта ПБУ оставляет за организацией.

При приобретении облигаций в учете делаются следующие проводки:

  • — перечислены средства в оплату облигаций: Дт 76 Кт 51;
  • — оплачены иные расходы по приобретению облигаций: Дт 76 Кт 51;
  • — оприходованы облигации, после перехода права на них: Дт 58/2 Кт 76;
  • — если облигации приобретались за счет заемных средств, то проценты по займу относят к операционным расходам: Дт 91/2 Кт 66.

При получении дохода по облигациям в бухгалтерии делаются следующие проводки:

— начислены проценты, подлежащие получению по облигации:

Дт 76 Кт 91/1;

— получена сумма процентов от эмитента: Дт 51 Кт 76.

В случае продажи и погашения облигации:

  • — отражена задолженность покупателя (эмитента) за продаваемые (погашаемые) облигации: Дт 62(76) Кт 91/1;
  • — списана учетная стоимость облигации: Дт 91/2 Кт 58/2;
  • — отражены иные затраты по продаже (погашению) облигаций:

Дт 91/2 Кт 76;51;

— поступили деньги от покупателя (эмитента): Дт 51 Кт 62;76.

Номинальную стоимость выпущенных или проданных облигаций организация — эмитент отражает в бухгалтерском учете как кредиторскую задолженность. ПБУ 15/01 п.18 При этом кредиторская задолженность указывается с учетом причитающихся к выплате на конец периода доходов по облигациям.

Пример. Номинал облигации — 1000 рублей. Цена первичного размещения составляет 100 % от номинальной стоимости облигаций.

В бухгалтерском учете получение заемных средств отражается проводкой: Дт 51 Кт 67 — 1000 руб. — получены денежные средства при размещении облигаций.

Однако разместить облигации можно не только по номиналу, но и по цене, его превышающей, или ниже номинальной. В этих случаях учет облигаций будет иметь некоторые особенности:

1) При размещении облигаций по цене превышающей их номинальную стоимость, записи по сч. 66 или 67 делаются по номиналу в корреспонденции со счетами расчетов. А разницу (превышение) учитывают по Кт сч. 98 «Доходы будущих периодов». Сумма превышения, учтенная на этом счете, в дальнейшем списывается равномерно в течении срока обращения облигации на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. Цена размещения на вторичном рынке выше номинала и составляет 1300 руб., номинал — 1000 руб. Срок погашения — 1 год.

Выпуск отражается записями:

Дт 51 Кт 66 1000 руб. — отражены полученные денежные средства в

пределах номинальной стоимости облигации.

Дт 51 Кт 98 — 300 руб. — отражены полученные денежные средства свыше номинальной стоимости облигации.

Далее каждый месяц: дт 98 Кт 91/1 25 руб. (1300-1000): 12 мес. — ежемесячно начислено отклонение цены от номинала.

1) При размещении облигаций по цене ниже их номинальной стоимости разница между ценой размещения и номинальной стоимостью доначисляется равномерно в течении срока обращения облигации с

Кт счета 66;67 в Дт счет 91.

Пример. Цена размещения на вторичном рынке ниже номинала — 800 руб. Номинал — 1000 руб. Срок погашения — 1 год.

В этом случае записи о размещении будут следующими:

Дт 51 Кт 66 — 800 руб. — получены денежные средства при размещении облигации.

Далее каждый месяц:

Дт 91/1 Кт 66 16,67=(1000-800): 12 мес. — начислено отключение цены от номинала (дисконт).

Таким образом, к моменту погашения на счете 66 образуется номинальная стоимость облигации.

Проценты по облигациям выплачиваются держателям за счет чистой прибыли, а при её недостаточности — за счет резервного фонда. Проценты по облигациям рассчитываются по отношению к номиналу облигаций независимо от их курсовой стоимости и могут выплачиваться так же, как и дивиденды по акциям: 1 раз в квартал, полугодие или по итогам года.

Выплата процентов по облигациям отражается записью:

Дт 84 Кт 75/1,70 — начислены проценты по облигациям.

Учет операций с облигациями

Бухгалтерский учет операций с собственными и корпоративными облигациями других эмитентов осуществляется на основании следующих оправдательных документов, подтверждающих переход права собственности на них:

  • o договор купли-продажи (для всех видов ценных бумаг);
  • o акт приема-передачи сертификата (только для документарных облигаций);
  • o выписка по счету депо (при учете облигаций в депозитарии);
  • o выписка по лицевому счету (при учете именных облигаций в системе ведения реестра);
  • o другие необходимые оправдательные документы, например протокол решения собрания акционеров по выпуску облигаций и т.п.

Заключенные и поступившие в бухгалтерию договоры регистрируются в специальном журнале учета договоров купли-продажи на приобретение ценных бумаг. Эти журналы могут содержать следующую информацию: дату и номер заключенного договора; вид облигаций; цену (номинальную и приобретения); процент, установленный для данного вида облигации; дату выпуска и погашения; сумму дисконта (номинальная стоимость минус цена реализации облигации при выпуске).

Для учета выполнения каждого договора купли-продажи необходимо вести отдельные карточки аналитического учета, которые могут содержать следующую информацию: дата операции (январь, февраль, март, итого за 1 квартал и т.д.; итого за отчетный период).

Выпуск и продажа облигаций согласно ст. 816 ГК РФ считается одной из форм договора займа. В соответствии с п. 2 ПБУ 15/2008 основную сумму облигационного займа по размещенным облигациям эмитент отражает по номинальной стоимости как кредиторскую задолженность, применяя счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если облигации размещаются с дисконтом, то сумма дисконта отражается в составе прочих расходов (счет 91-2) в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. Однако в целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающегося к уплате инвестору дохода по проданным облигациям эмитент может предварительно учитывать его на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывать их равномерно в течение срока действия договора займа. Исходя из этого, организация-эмитент вправе выбрать один из двух вариантов, предусмотрев его в своей учетной политике.

Бухгалтерский учет операций с облигациями у эмитента осуществляется на счетах 51, 66, 67, 91-2, 97.

Пример 30. ОАО «Вихрь» разместило облигационный заем номинальной стоимостью 1 000 000 руб. с дисконтом 20% годовых, сроком обращения один год.

В бухгалтерском учете ОАО «Вихрь» эта операция может быть отражена одним из двух способов (руб.).

Первый способ

Дебет 51

Кредит 66, 67

800 000 — поступили денежные средства за размещенные облигации;

Дебет 91-2

Кредит 66, 67

200 000 — на общую сумму дисконта.

Второй способ

Дебет 51

Кредит 66, 67

800 000 — поступили денежные средства за размещенные облигации;

Дебет 97

Кредит 66, 67

200 000 — на общую сумму дисконта;

Дебет 91-2

Кредит 97

16 666 (200 000 х 1 : 12) -в случае если производится ежемесячное списание суммы дисконта в размере 1/12 части.

Пример 31. Для привлечения дополнительных средств акционерным обществом в ноябре 2008 г. были размещены на рынке ценных бумаг 1000 облигаций номинальной стоимостью 10 000 руб. сроком обращения один год. Выплата купонного дохода в размере 10% годовых осуществляется единовременно в момент погашения облигационного займа в ноябре 2009 г. При размещении ценных бумаг выплачено вознаграждение брокеру в размере 20 000 руб.

В бухгалтерском учете акционерного общества произведены следующие записи (руб.).

В ноябре 2008 г.

Дебет 76-1

Кредит 66

10 000 000 — отражена задолженность по облигационному займу в момент размещения по номинальной стоимости;

Дебет 51

Кредит 76-1

10 000 000 — поступили денежные средства за размещенные облигации;

Дебет 91-2

Кредит 76-2

20 000 — отражены расходы по брокерским услугам;

Дебет 76-2

Кредит 51

20 000 — выплачено вознаграждение брокеру;

Дебет 19

Кредит 76-2

3600 — НДС по брокерским услугам.

В ноябре 2009 г.

Дебет 66

Кредит 76-1

10000 000 — погашены облигации по номинальной стоимости;

Дебет 91-2

Кредит 66

1 000 000 — начислен купонный доход;

Дебет 66

Кредит 76-1

1 000 000 — отражены расходы по выплате процентов;

Дебет 76-1

Кредит 51

11 000 000 — погашена задолженность инвесторам облигаций.

На счете 66 (67) целесообразно вести аналитический учет по субсчетам второго порядка в разрезе каждого облигационного займа и третьего порядка — по виду расчетов (выпуск облигаций, проценты по облигациям и т.д.).

Задолженность эмитента по размещенному облигационному займу в балансе показывается по статьям «Долгосрочные обязательства», если задолженность погашается в срок более чем через 12 месяцев после отчетной даты, или по статье «Краткосрочные обязательства», если задолженность по займам подлежит погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты. Исчисление указанного срока начинается с первого числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором эти обязательства были приняты к бухгалтерскому учету.

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (ф. №2) организаций (кроме субъектов малого бизнеса) необходима расшифровка состава и изменения суммы обязательств в течение всего отчетного года в случае существенности их величины (приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н).

В бухгалтерской отчетности эмитент должен отразить информацию:

  • o о величине, видах, сроках погашения размещенных облигаций;
  • o суммах затрат по займам и кредитам, включенных в прочие расходы, и стоимости инвестиционных активов.

Согласно подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, полученные по договорам кредита или займа (включая ценные бумаги по долговым обязательствам).

Учет расходов по выплате доходов. Организации, применяющие в налоговом учете метод начисления, должны на конец отчетного периода начислять проценты, причитающиеся им по долговым ценным бумагам.

В соответствии со ст. 285 НК РФ отчетными периодами признаются квартал, полугодие и 9 месяцев отчетного года. Налоговым периодом признается календарный год. Для налогоплательщиков, которые платят ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, отчетные периоды определяются помесячно.

«По договорам займа или иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода» (п. 6 ст. 271 гл. 25 НК РФ).

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства). Это положение подтверждает п. 1 ст. 271 НК РФ: доходы при методе начисления «признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг)…».

Для реализации на практике п. 6 ст. 271 НК РФ о досрочном начислении процентов по долговым обязательствам следует воспользоваться п. 7 ст. 328 и ст. 329 НК РФ, где указывается, что проценты начисляются на последнее число отчетного периода, а доходами является разница между процентами, начисленными на конец и на начало отчетного периода. Если по такой ценной бумаге выплаты процентов производились эмитентом, то они добавляются к налоговой базе.

Начисление причитающихся процентов или дисконта по размещенным облигациям отражается эмитентом в составе прочих расходов (счет 91 -2) в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления (п. 16 ПБУ 15/2008).

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающегося к уплате инвестору дохода по проданным облигациям эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов (счет 97).

Пример 32. ОАО «Альфа» 1 ноября 2009 г. разместило по номинальной стоимости 500 000 руб. облигационного займа сроком обращения 6 месяцев с процентным доходом 18% годовых, выплачиваемым 31 апреля 2010 г.

В бухгалтерском учете ОАО «Альфа» начисление процента может быть отражено одним из следующих способов.

1) в ноябре 2009 г. — при размещении займа (руб.):

Дебет 51

Кредит 66

500 000 — поступление денежных средств за предоставление займа;

Дебет 97

Кредит 66

45 000 (500 000 х 18% : 100%) : 12 x 6 — начислен процентный доход за 6 месяцев;

Дебет 91-2

Кредит 97

7500 (45 000 : 6) — ежемесячный процентный доход с ноября 2009 г. по апрель 2010 г.;

2) в апреле 2010 г. — выплата облигационного займа и процентов в соответствии с условиями эмиссии:

Дебет 66

Кредит 51

500 000 — номинальная стоимость облигационного займа;

Дебет 66

Кредит 51

45 000 (500 000 х 18%: 100%): 12 х 6 — оплачен процентный доход.

В пояснительной записке к годовому отчету за 2009 г. при выборе первого варианта отражения процентов бухгалтер должен сделать соответствующее пояснение.

В целях повышения привлекательности выпускаемых облигаций отдельные эмитенты закладывают в порядок расчета рублевого дохода по облигациям механизм его индексации в соответствии с ростом курса доллара (равно и по задолженности основной суммы займа). При этом образуются курсовые разницы, которые отражаются в учете следующим образом (пример 33).

Пример 33. ОАО «Вектор» разместило облигационный заем на сумму 1 000 000 руб. сроком обращения 12 месяцев с дисконтом 20%. Курс доллара (условно) на дату размещения составил 30,5 руб./долл., на дату погашения: а) 31 руб./долл., б) 29 руб./долл.

По учетной политике ОАО «Вектор» сумма дисконта отражается в момент размещения облигаций в качестве расхода будущих периодов (счет 97) с ежемесячным включением в состав операционных расходов.

На дату размещения долларовый эквивалент общей суммы задолженности составил 32 787 долл. США( 1 000 000: 30,5 руб./долл.)

На дату погашения облигации рублевый эквивалент общей суммы задолженности, выраженный в долларах США, составил:

  • а) 32 787 долл. х 31 руб. = 1 016 397 руб.,
  • б) 32 787 долл. х 29 руб. = 950 823 руб.

В бухгалтерском учете размещение облигационного займа с учетом дисконта и суммовой разницы будет отражено следующим образом (руб.):

Дебет 51

Кредит 66, 67

800 000 — поступили денежные средства за размещенные облигации;

Дебет 97

Кредит 66, 67

200 000 — сумма дисконта;

Дебет 91-2

Кредит 97

16 666 (200 000 х 1 : 12) — ежемесячное списание равными долями.

При погашении облигации и выплате дохода (руб.):

а)

Дебет 66, 67

Кредит 51

1 016 397 — погашена обли­гация;

Дебет 91-2

Кредит 66, 67

16 397 — курсовая разница;

б)

Дебет 66, 67

Кредит 51

950 823 — погашена облигация;

Дебет 66, 67

Кредит 91-1

49 117 — курсовая разница.

Отнесение суммовой разницы, образующейся по прочим расходам, на счет 91 вытекает из ПБУ 10/99, а также разъяснений Минфина России.

Бухгалтерский учет и налогообложение облигаций у инвестора осуществляются на счетах 51, 58, 76, 91, 98.

Учет облигаций у инвестора ведется по принципу учета финансовых вложений (см. гл. 3 данного учебного пособия).

Как отмечалось в гл. 3 «Учет финансовых вложений», учет приобретенных облигаций осуществляется в соответствии с ПБУ 19/02 по первоначальной стоимости, которая слагается из фактических затрат на покупку, оплаты посреднических, консультационных услуг и иных расходов.

Фактическая (учетная) стоимость приобретенных облигаций может быть выше или ниже их номинальной стоимости. Если организация использует право доведения облигаций до номинальной стоимости, то это должно быть зафиксировано в учетной политике организации.

Пример 34. ЗАО «Альфа» приобрело 100 облигаций ООО «Бета» по цене 450 руб./шт. Услуги брокера составили 531 руб. (в том числе НДС — 81 руб.).

В бухгалтерии ЗАО «Альфа» будут составлены проводки (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

45 000 — перечислены деньги в оплату облигаций;

Дебет 76

Кредит 51

531 -вознаграждения брокеру;

Дебет 19

Кредит 76

81 — НДС по брокерским услугам;

Дебет 58-2

Кредит 76

45 450 (45 000 + 531- 81) — облигации оприходованы.

Если затраты на приобретение облигаций составляют менее 5% от покупной стоимости ценной бумаги, то их можно отражать как операционные (несущественные) расходы.

Пример 35. ЗАО «Кедр» приобрело облигации по номинальной стоимости на сумму 700 000 руб. Услуги брокера составили 15 000 руб., в том числе НДС — 2700 руб. Затраты на покупку составили 2,1%, поэтому их можно отнести к несущественным.

Порядок отражения несущественных затрат на покупку ценных бумаг необходимо зафиксировать в учетной политике организации.

Данные операции будут отражены следующим образом (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

700 000 — перечисление денег в оплату облигаций;

Дебет 76

Кредит 51

15 000 — оплата услуг брокеру;

Дебет 19

Кредит 7 6

2700 — НДС по услугам брокера;

Дебет 58-2

Кредит 7 6

700 000 — облигации оприходованы;

Дебет 91-2

Кредит 7 6

14 700 — отражены несущественные затраты на покупку облигаций.

Пример 36. ООО «Вихрь» купило купонные облигации сроком обращения 12 месяцев в количестве 1000 шт. по цене 510 руб. за облигацию при номинальной стоимости 500 руб. По условиям облигационного займа предусмотрено получение процентов ежеквартально из расчета 16% годовых от номинальной стоимости.

Данные операции в бухгалтерии ООО «Вихрь» будут отражены следующим образом (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

510 000 — оплачена стоимость облигаций;

Дебет 58-2

Кредит 7 6

510 000 — оприходованы облигации по их фактической стоимости;

Дебет 91-2

Кредит 58-2

2500 — ежемесячное списание суммы разницы между покупной и номинальной стоимостью приобретенных облигаций;

Дебет 76

Кредит 91-1

20 000 — начислен причитающийся за квартал доход к получению *

(* Такие записи будут произведены за второй, третий и четвертый кварталы);

Дебет 51

Кредит 76

20 000 — получены проценты по облигациям.

По истечении срока обращения облигаций:

Дебет 51

Кредит 91-1

500 000 — получение денежных средств от эмитента за выкупленные облигации;

Дебет 91-2

Кредит 58-2

500 000 — списание погашенных (оплаченных) эмитентом облигаций.

Исходя из произведенного выше расчета, по окончании срока облигационного займа инвестор получит

(500 000 + 20 000 х 4 кв.) = 580 000 руб.

В соответствии с ПБУ 19/02 в первоначальную стоимость облигаций, приобретенных за плату, включаются суммы накопленного купонного дохода (далее — НКД), приходящиеся на дату их покупки и уплачиваемые продавцу согласно договору. НКД образуется в процессе обращения облигаций в виде процентов к их номинальной стоимости и рассчитывается пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска облигаций или даты выплаты предшествующего купонного дохода, и включается в цену сделки.

Как было отмечено выше, к бухгалтерскому учету облигации принимаются по первоначальной стоимости. Сумму НКД, уплаченную при приобретении облигаций, необходимо в учете отражать на отдельном субсчете второго порядка «НКД, уплаченный продавцу» к счету 58.

В случае объявления организатором торговли отдельной информации о сумме НКД на день выставления котировки облигаций котировка стоимости таких ценных бумаг по текущей рыночной стоимости производится без учета НКД.

Если рыночная цена облигации, рассчитываемая организатором торговли, указывается без учета НКД, то его сумма, образовавшаяся по данным облигациям на дату корректировки их стоимости в бухгалтерском учете, в текущую рыночную стоимость облигации не включается.

При выбытии облигаций (продажа, безвозмездная передача, погашение), по которым определяется текущая рыночная цена, эта стоимость списывается по данным последней оценки с включением суммы НКД, уплаченной при приобретении данных ценных бумаг.

Пример 37. ОАО «Альфа» 22 мая 2009 г. приобрело 1000 облигаций номинальной стоимостью 1000 руб. по цене 1094,71 руб. за одну облигацию (в том числе стоимость облигации равна 1092,74 руб., НКД — 1,97 руб.).

Учетной политикой ОАО «Альфа» предусмотрена корректировка стоимости ценных бумаг ежеквартально. При этом их рыночная стоимость определяется без учета НКД. Рыночная цена облигации на 30 июня 2009 г. составила 1096,1 руб., НКД — 6,90 руб. Величина НКД объявляется в момент котировки облигаций. Сумма начисленного НКД учитывается на обособленном субсчете второго порядка счета 58-2-1.

Данные операции будут отражены в учете следующим образом.

На дату приобретения облигаций (22 мая 2009 г., руб.):

Кредит 51

1 094 710 — перечислены средства в оплату за приобретенные облигации (1094,71 х 1000);

Дебет 58-2-1

Кредит 76

1 092 740 — отражена стоимость купленных облигаций без учета НКД (1092,74 х 1000);

Дебет 58-2-1

Кредит 76

1970 — отражена сумма НКД, уплаченная продавцу (1,97 х 1000).

На последний день отчетного периода (30 июня 2009 г., руб.):

Дебет 58-2-1

Кредит 91

-1 3360 — отражена разница между текущей рыночной стоимостью облигации без учета НКД и первоначальной оценкой [(1096,10 — 1092,74) х 1000J

Дебет 68 «Налог на прибыль»

Кредит 99 «ПНО «

672,00 — отражена сумма возникшего постоянного налогового обязательства (3360 х 20% : 100%).

Для целей исчисления налога на прибыль порядок учета доходов и расходов по операциям с облигациями в данном случае отличается от порядка их признания в бухгалтерском учете.

Доход в виде положительной разницы от переоценки облигации по рыночной стоимости не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поэтому он в соответствии с ПБУ 18/02 будет отражен как постоянное налоговое обязательство (ПНО).

Приобретены облигации проводка

Срок погашения — 1 год. Выпуск отражается записями: Дт 51 Кт 66 1000 руб. — отражены полученные денежные средства в пределах номинальной стоимости облигации. Дт 51 Кт 98 — 300 руб. — отражены полученные денежные средства свыше номинальной стоимости облигации.

Далее каждый месяц: дт 98 Кт 91/1 25 руб. (1300-1000): 12 мес. — ежемесячно начислено отклонение цены от номинала. 1) При размещении облигаций по цене ниже их номинальной стоимости разница между ценой размещения и номинальной стоимостью доначисляется равномерно в течении срока обращения облигации с Кт счета 66;67 в Дт счет 91. Пример. Цена размещения на вторичном рынке ниже номинала — 800 руб.

Номинал — 1000 руб. Срок погашения — 1 год. В этом случае записи о размещении будут следующими: Дт 51 Кт 66 — 800 руб. — получены денежные средства при размещении облигации. Далее каждый месяц: Дт 91/1 Кт 66 16,67=(1000-800): 12 мес.

Бухгалтер «Альфы» отразил приобретение облигаций в учете так: Дебет 58-2 субсчет «Стоимость облигации без учета уплаченного накопленного купонного дохода» Кредит 76– 100 000 руб. (10 000 руб./шт. × 10 шт.) – учтены облигации по стоимости приобретения без учета накопленного купонного дохода, уплаченного контрагенту при ее получении (при этом в аналитическом учете бухгалтер отразил приобретение 10 облигаций номинальной стоимостью 10 000 руб.);Дебет 58-2 «Накопленный купонный доход уплаченный» Кредит 76– 27 руб. (100 027 руб. – 100 000 руб.) – учтена в первоначальной стоимости облигаций сумма накопленного купонного дохода, уплаченная при ее приобретении. 31 октября бухгалтер «Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за период с 6 по 31 октября:Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1– 685 руб. (10 000 руб./шт. × 10 шт. × 10% : 365 дн.

Учет операций с облигациями у инвестора

В бухгалтерской отчетности эмитента подлежит раскрытию информация:

  • Наличие, изменение величины долга по займам, оформленным облигациями.
  • Сумм, сроках погашения облигаций.
  • Величинах расходов, понесенных при выпуске и обращении облигаций.

Частые вопросы и ответы на них про учет облигаций Вопрос №1. Имеется ли обеспечение облигаций, выпускаемых юридическими лицами? Обеспечение облигаций предоставляется размером уставного капитала или третьими лицами.

ВажноПри наличии недостоверной информации лица, произведшие эмиссию, несут ответственность за нанесенный ущерб. Вопрос №2. Как производится погашение облигаций? Погашение ценной бумаги в виде облигации производится путем выкупа до истечения срока договора или после окончания периода обращения.
Выкуп производится по номинальной стоимости. Вопрос №3.

Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за ноябрь текущего года:Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1– 822 руб. (10 000 руб./шт. × 10 шт. × 10% : 365 дн. × 30 дн.) – начислен купонный доход по облигациям за ноябрь. 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за декабрь текущего года:Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1– 849 руб. (10 000 руб./шт. × 10 шт. × 10% : 365 дн. × 31 дн.) – начислен купонный доход по облигациям за декабрь. Таким образом, в учете «Альфы» по состоянию на 31 декабря текущего года числится накопленный купонный доход по облигациям в сумме 2383 руб.

(27 руб. + 685 руб. + 822 руб. + 849 руб.). Бухучет дисконта Бухучет облигации, полученной с дисконтом, различается в зависимости от того, обращается облигация на рынке ценных бумаг или нет.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *