НМА ПБУ 14 2007

Внесены изменения в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (приказ Минфина России от 27.12.2007 N 153н, в ред.-16.05.2016 г. N 64н)

Зарегистрирован в Минюсте России 23.01.2008

Министерство финансов Российской Федерации

Приказ

от 27 декабря 2007 г. N 153н

Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007

В редакции от: 25.10.2010 N 132н; 24.12.2010 N 186н,
16.05.2016 г. N 64н.

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491) приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007).

2. Установить, что настоящий Приказ вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2008 года.

3. Установить, что организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), производят в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2008 года списание величины организационных расходов, учитываемых в составе нематериальных активов, за минусом начисленной амортизации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

4. Установить, что настоящий Приказ распространяется на некоммерческие организации в отношении объектов, принятых организацией к бухгалтерскому учету в 2008 и последующие годы.

Заместитель
Председателя Правительства
Российской Федерации —
Министр финансов
Российской Федерации
А.Л. Кудрин

Утверждено
приказом Министерства финансов
Российской Федерации
от 27.12.2007 N 153н

Положение по бухгалтерскому учету

«Учет нематериальных активов»

ПБУ 14/2007

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).

(в редакции Приказа Минфина РФ от 25.10.2010 N 132н)

2. Настоящее Положение не применяется в отношении:

а) не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

б) не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

в) материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее — средства индивидуализации);

г) финансовых вложений.

3. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее — контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

(пункт 3.1 введен приказом Минфина РФ от 23 мая 2016 № 64н)

4. При выполнении условий, установленных в пункте 3 настоящего Положения, к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

5. Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

II. Первоначальная оценка нематериальных активов

6. Нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

7. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

8. Расходами на приобретение нематериального актива являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

9. При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в пункте 8 настоящего Положения, к расходам также относятся:

суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

10. Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

11. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал (в том числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

12. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принятого к бухгалтерскому учету при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество, определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

13. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

14. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, приобретенного по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

15. Если в отношении нематериальных активов, указанных в пунктах 11 — 14 настоящего Положения, возникают расходы, предусмотренные в пунктах 8 и 9 настоящего Положения, то такие расходы также включаются в фактическую (первоначальную) стоимость.

III. Последующая оценка нематериальных активов

16. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

17. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

18. При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

19. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

20. Утратил силу. — Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н.

21. Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки нематериального актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные годы, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки нематериальных активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

(абзац введен Приказом Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

22. Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

IV. Амортизация нематериальных активов

23. Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено настоящим Положением.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

24. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

25. При принятии нематериального актива к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

26. Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

27. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

28. Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа определения амортизации нематериального актива производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.

29. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

а) при линейном способе — исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

б) при способе уменьшаемого остатка — исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе — оставшийся срок полезного использования в месяцах;

в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

30. Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

31. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

32. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого актива с бухгалтерского учета.

33. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

V. Списание нематериальных активов

34. Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае: прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации; передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращения использования вследствие морального износа; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи активов при их инвентаризации; в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

35. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

36. Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

VI. Учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования нематериальных активов

37. Отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (за исключением права использования наименования места происхождения товара), осуществляется на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком.

38. Нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).

Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

39. Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

VII. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

40. В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;

способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;

изменения сроков полезного использования нематериальных активов;

изменения способов определения амортизации нематериальных активов.

41. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация по отдельным видам нематериальных активов:

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;

стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;

сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;

стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;

оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;

стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;

наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией.

VIII. Деловая репутация

42. Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

43. Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

44. Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом в соответствии с пунктом 29 настоящего Положения.

45. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Что относится к нематериальным активам

Прежде всего, новый стандарт будет применяться не только к коммерческим организациям, как прежний, но и ко всем организациям, которые являются юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Это указано в п. 1 ПБУ 14/2007 (здесь и далее по тексту приведены ссылки на пункты нового стандарта).

В п. 3 перечисляются условия, необходимые для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива (НМА). В основном они уже знакомы: возможность идентификации объекта, способность объекта приносить организации экономические выгоды, использование в течение 12 месяцев и более, не предполагается его перепродажа и т.д. Но появилось условие, ранее отсутствующее: первоначальная стоимость объекта может быть достоверно определена. Кроме того, в новый стандарт включено еще одно новое условие, и звучит оно так: организация осуществляет контроль над объектом, в том числе имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. О надлежаще оформленных документах упоминалось и ранее, но впервые появилась фраза о контроле. Обратим внимание на формулировку — речь идет не о собственности, а именно о контроле, хотя обычно контроль связан, естественно, с правом собственности.

Следует сказать, что наличие этих двух условий — контроль и возможность достоверного определения стоимости — признак явного влияния МСФО.

В п. 4 приведен перечень нематериальных активов. Цитата: «К нематериальным активам организация может отнести права на следующие результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность): произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания; другие активы».

В общем и целом перечень включает в себя то, что и ранее считалось нематериальным активом, но обратим внимание на появление в списке ноу-хау, а также на то, что список стал открытым.

По-прежнему в состав нематериальных активов включается деловая репутация организации, возникшая в связи с приобретением другой организации как имущественного комплекса. А вот организационные расходы (связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада учредителей в уставный капитал) больше не будут признаваться нематериальным активом, и в новой версии ПБУ 14/2007 об этом прямо сказано.

Внесено изменение в определение инвентарного объекта (п. 5). Теперь это не только совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора и т.д. Но «в качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология)».

Кроме того, объект нематериальных активов, как и объект основных средств, может принадлежать нескольким владельцам. В новом варианте ПБУ 14/2007 позаботились и о них. Так, в п. 15 сказано, что «фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принадлежащего нескольким организациям совместно, определяется каждой организацией соразмерно ее доле, установленной соглашением между данными организациями». Таким образом, каждая из этих организаций отразит в своем учете принадлежащую ей долю как объект НМА.

Оценка нематериальных активов

Как и прежде, нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, правда, добавлено: «определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету».

Если объект приобретается за плату, то перечень расходов включает в себя: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права правообладателю (продавцу), пошлины, сборы, вознаграждения посредникам, стоимость информационных и консультационных услуг, невозмещаемые налоги, иные расходы. Как видим, перечень совпадает с тем, что было в прежней версии ПБУ 14/2000. При этом отмечено, что стоимость НМА — это сумма, уплаченная (начисленная) не только при приобретении актива, но и при приведении его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях, что также уже декларировалось в предыдущем варианте стандарта.

При создании объекта НМА в его стоимость включаются как расходы, перечисленные выше, так и расходы, приведенные в отдельном перечне. Несмотря на то что перечень в новой версии кажется более обширным и подробным, по сути дела, в нем перечислены те же составляющие, что и прежде. Итак, при создании нематериального актива в состав расходов включаются:

  • суммы, уплачиваемые сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ (НИОКР);
  • расходы на оплату труда работникам, непосредственно занятым при создании нематериального актива или при выполнении НИОКР;
  • ЕСН и иные отчисления на социальные нужды;
  • расходы на содержание и эксплуатацию объектов основных средств и иного имущества, амортизация объектов ОС и НМА, использованных непосредственно при создании данного нематериального актива;
  • иные расходы.

А вот перечень того, что не включается в состав объекта нематериальных активов, расширен. Кроме упоминавшихся в прежней версии сумм НДС, общехозяйственных и иных аналогичных расходов в этот перечень включены расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами. Таковыми они признавались в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н).

Также сказано, что «расходы по полученным займам и кредитам не являются фактическими расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным». Отнесение актива к категории инвестиционных производится в соответствии с критерием, указанным в Положении по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утв. Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. В п. 12 ПБУ 15/01 сказано, что «под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени», а в п. 13 этого же документа отмечено, что «к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство». Как видим, ПБУ 15/01 напрямую не относит нематериальный актив к категории инвестиционных, но из определения следует, что он может отвечать этим признакам. В свою очередь, новая версия ПБУ 14/2007 прямо говорит о возможности отнесения нематериального актива к категории инвестиционных и, как следствие, о включении процентов по заемным средствам в стоимость актива.

Для иных случаев поступления НМА глобальных различий между новой и старой версиями не наблюдается. Так, при внесении в уставный капитал оценка принимается по согласованию учредителей. Правда, отдельный пунктик (п. 12) посвящен активам, поступившим при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в ОАО: стоимость таких активов определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

Если актив поступает по договору дарения, то его первоначальная стоимость — это текущая рыночная стоимость, причем «на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы», то есть на дату отражения на счете 08, а не на счете 04. Приведена и расшифровка того, что понимать под текущей рыночной стоимостью. Это «сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки».

Совершенно не изменилась позиция стандарта относительно активов, полученных по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. Фактическая стоимость нематериального актива в этом случае — это стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Переоценка нематериальных активов

Возможность переоценки нематериальных активов — это новшество, которого прежде не было в российском учете. Переоценивались только объекты основных средств. Теперь эта процедура может быть произведена и в отношении НМА, причем и порядок ее проведения точно такой же.

Кроме переоценки допускается еще и обесценение НМА — явление в российской практике невиданное.

Итак, изменение первоначальной стоимости нематериального актива допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов (п. 16).

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (а именно на начало года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, причем определяемой исключительно по данным активного рынка именно этих нематериальных активов. Если такое решение принято, то в последующем такие активы должны переоцениваться регулярно.

Переоценка производится путем пересчета первоначальной стоимости (или текущей рыночной стоимости, если это не первая переоценка), при этом переоценивается и сумма амортизации. Как и в случае переоценки основных средств, результаты переоценки отражаются в балансе на начало отчетного года, в балансе предыдущего года не отражаются, но раскрываются в пояснительной записке к отчетности.

Сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации.

Дебет счета 04 ¬
>
Кредит счета 83 —
Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 05 —

Сумма уценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Дебет счета 84 ¬
>
Кредит счета 04 —
Дебет счета 05 ¬
>
Кредит счета 84 —

Если же уценка производится в отношении имущества, по которому ранее проводилась дооценка, то сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет произведенной ранее дооценки.

Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 04 —
Дебет счета 05 ¬
>
Кредит счета 83 —

Если же имущество, ранее подвергнувшееся уценке, сейчас подлежит дооценке, то сумма дооценки зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Дебет счета 04 ¬
>
Кредит счета 84 —
Дебет счета 84 ¬
>
Кредит счета 05 —

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации.

Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 84 —

Как видим, ситуация в точности воспроизводит картину дооценки-уценки объекта основных средств.

Что же касается такого чуждого российской учетной практике явления, как обесценение нематериального актива, то здесь содержится впервые в российских стандартах прямая отсылка к стандарту международному. Цитата (п. 22): «Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), принятыми Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности».

Стандарт, посвященный обесценению активов, называется МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Официального перевода его на русский язык не существует. А руководствоваться им уже можно. Вот так!

Амортизация нематериальных активов

Как и прежде, стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации, но теперь это правило касается только лишь объектов с определенным сроком полезного использования (п. 23). А по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация вообще не начисляется.

Не будет начисляться амортизация и по нематериальным активам некоммерческих организаций. По НМА некоммерческих организаций с определенным сроком полезного использования на забалансовом счете обобщается информация о суммах износа, начисляемого линейным способом.

Срок полезного использования определяется компанией при принятии объекта к учету, если его, конечно, можно определить. А если нельзя, то перед нами актив с неопределенным сроком полезного использования (по которому, соответственно, и амортизация не начисляется).

Установленный фирмой срок не является закрепленным раз и навсегда, как это было прежде. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению, возникшие в связи с этим корректировки отражаются в учете и отчетности на начало отчетного года в порядке, предусмотренном для отражения изменений в оценочных расчетах. Требование ежегодного пересмотра срока полезного использования — это точное соответствие требованиям международных стандартов.

Может получиться так, что для актива с неопределенным сроком полезного использования впоследствии такой срок можно определить. В этом случае организация определяет срок полезного использования для этого актива и способ его амортизации. Таким образом, он переходит в разряд амортизируемого имущества.

Способы начисления амортизации не изменились. Это:

  • линейный способ;
  • способ уменьшаемого остатка;
  • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Методика исчисления амортизации линейным способом не изменилась. Что же касается способа уменьшаемого остатка, то он претерпел некоторые изменения. Если раньше сумма амортизации исчислялась на год, а затем ежемесячно списывалась 1/12 этой величины, то теперь расчет суммы амортизации производится ежемесячно, каждый месяц это будет другая сумма, отличающаяся от величины предыдущего месяца. Допускается применение коэффициента не выше трех.

Как и срок полезного использования, способ начисления амортизации ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения, и в случае, если расчет ожидаемого потребления будущих экономических выгод существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен.

Деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации) и только линейным способом (п. 44). Как видим, этот вид актива не отнесен к таким, по которым невозможно определить срок полезного использования. Ни методы, ни сроки амортизации в отношении деловой репутации не пересматриваются.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается (больше нет исключения в виде случаев консервации организации).

Как и прежде, амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету, и начисляется до полного погашения стоимости либо списания актива с учета. Как и прежде, начисление амортизации не зависит от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В новой версии ПБУ 14/2007 отсутствует указание на два способа отражения амортизации: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (записи по кредиту счета 05) либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (записи по кредиту счета 04). Но зато сказано, что «нематериальный актив, стоимость которого полностью погашена, но который не списан с бухгалтерского учета, отражается в бухгалтерской отчетности в условной оценке, принятой организацией». Такой вариант может иметь место в том случае, если применяется способ отражения амортизации на счете 04. В случае применения счета 05 в условной оценке просто нет необходимости.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Раздел, посвященный раскрытию информации в отчетности, существенно разросся по сравнению со скромным раздельчиком прежнего ПБУ 14/2000.

Вся информация, которая должна была раскрываться в соответствии с прежней версией стандарта, естественно, по-прежнему подлежит раскрытию. Это (п. 40):

  • способы оценки НМА, приобретенных не за денежные средства;
  • сроки полезного использования нематериальных активов;
  • способы определения амортизации;
  • способы отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

Однако теперь в учетной политике следует отразить еще и следующую информацию:

  • установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка (как мы помним, он не должен превышать 3);
  • изменения сроков полезного использования объектов нематериальных активов;
  • изменения способов амортизации объектов нематериальных активов.

В бухгалтерской отчетности компании должна быть отражена следующая информация (п. 41):

  • фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом амортизации и убытков от обесценения на начало и конец года;
  • стоимость списания и прироста нематериальных активов, иные случаи движения НМА;
  • сумма начисленной амортизации;
  • стоимость НМА с неопределенным сроком полезного использования (и факторы, свидетельствующие о невозможности определить срок полезного использования);
  • стоимость объектов НМА, подлежащих переоценке, а также суммы дооценки и уценки таких объектов;
  • стоимость объектов НМА, подверженных обесценению в отчетном году, и убыток от обесценения;
  • стоимость объектов НМА с ограничением исключительного права;
  • описание объектов НМА с полностью погашенной стоимостью, но не списанных и отражаемых в отчетности в условной оценке;
  • иная информация в отношении существенных объектов НМА, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или результатов ее деятельности.

Кроме того, отдельно выделяется информация о внутренне созданных нематериальных активах.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *