Незавершенное производство в строительстве

Оценка незавершенного производства в строительных организациях

Учет в строительных организациях по праву считается одним из самых сложных. У бухгалтеров таких организаций возникает много вопросов по ведению налогового и бухгалтерского учета. Одним из наиболее важных является вопрос определения суммы расходов, относящейся к незавершенному строительству. Порядок оценки незавершенного производства по правилам бухгалтерского и налогового учета различен. В статье рассмотрен порядок формирования и оценки незавершенного производства в строительстве отдельно для целей бухгалтерского и налогового учета.

К незавершенному производству (далее — НЗП) относятся продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки. НЗП в строительстве для целей бухгалтерского учета представляет собой затраты подрядчика на объектах строительства по незаконченным и не сданным заказчику работам, выполненным согласно договору на строительство. Признание расходов связано с моментом сдачи объекта по договору. По условиям договора объект может сдаваться по этапам или в целом. Расходы признаются тогда, когда признается выручка — в конце строительства или по этапам.

НЗП состоит из затрат на производство строительных работ, выполненных собственными силами, а также стоимости работ субподрядных организаций, принятых генподрядчиками за период с начала исполнения договора на строительство. Оценка объемов работ производится на основании данных первичных учетных документов о произведенных затратах сырья, материалов, начисленной заработной платы, суммы амортизации производственных фондов и прочих затратах.

Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод учета. При этом на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком, оформляется отдельный заказ, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ. Для учета затрат на каждый заказ открывается отдельный аналитический счет.

Учет прямых затрат по отдельным заказам осуществляется на основании первичных документов. К прямым затратам относятся те, которые непосредственно можно включать в себестоимость строительных работ в разрезе калькуляционных объектов и видов работ. В состав прямых затрат включаются такие расходы, как: стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды, специальной оснастки и специальной одежды, а также износ временных (нетитульных) сооружений; расходы на оплату труда рабочих; отчисления на социальные нужды.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции все фактические затраты подрядчика по объекту учитываются на счете 20 «Основное производство» в составе незавершенного строительного производства нарастающим итогом до окончания строительства и сдачи работ по заказу (или до сдачи заказчику отдельных выполненных работ по конструктивным элементам или этапам) в соответствии с условиями договора.

Расходы по обслуживанию производства учитываются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы», на котором обычно отражаются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления, затраты на ремонт основных средств (при отсутствии соответствующего подразделения); расходы на отопление, освещение и содержание помещений; арендную плату за помещения, машины, оборудование и др., используемые в производстве; оплату труда работников, занятых обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы. В конце месяца учтенные по счету 25 затраты списываются в дебет счета 20 и дебет счета 23 «Вспомогательные производства». Распределение по объектам учета затрат, собираемых по дебету счета 25, производится в соответствии с принятым и закрепленным в учетной политике способом: пропорционально прямым затратам, затратам на оплату труда рабочих или с применением других обоснованных методов.

Потери от брака во время производства работ списываются со счета 28 «Брак в производстве».

По дебету счета 23 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ и оказанием услуг основному производству организации. По кредиту данного счета отражаются суммы фактической себестоимости выполненных работ и оказанных основному производству услуг. Стоимость изготовленных строительных материалов, конструкций и деталей приходуется на счет 10 «Материалы» по фактической себестоимости изготовления. Расходы, связанные с возведением временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств, а также расходы, связанные со сносом и демонтажом прекращенных строительством объектов, также учитываются на счете 23.

К накладным расходам в строительстве относятся: административно-хозяйственные расходы; расходы на обслуживание работников строительства; расходы на организацию работ на строительных площадках; прочие накладные расходы.

Учет накладных расходов ведется по счету 26 «Общехозяйственные (накладные) расходы» раздельно по накладным расходам, относящимся к основному производству, и по расходам, относящимся к вспомогательным производствам. Накладные расходы основного производства в строительных организациях ежемесячно пропорционально прямым затратам относятся к затратам по производству строительных работ, отражаемым на счете 20. Дальнейшее распределение накладных расходов, списанных на счет 20 по объектам учета, происходит по методу, установленному в учетной политике, например пропорционально прямым затратам, затратам на оплату труда рабочих или с использованием иных баз распределения. Если учетной политикой подрядной строительной организации принято списывать общехозяйственные расходы в полном объеме за счет реализованной продукции, то они, минуя прямые затраты, относятся в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

При выполнении однородных специальных видов работ или строительства однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства подрядная строительная организация может вести учет методом накопления затрат за определенный период (как правило, за месяц) по видам работ и местам возникновения затрат. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем по методу, установленному организацией при формировании учетной политики. Например, себестоимость может исчисляться исходя из процента, вычисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к договорной стоимости всех объектов строительства, находящихся в незавершенном производстве, и договорной стоимости сдаваемых работ.

При учете затрат по методу накопления финансовый результат может выявляться по отдельным завершенным работам на конструктивных элементах или этапах как разница между договорной стоимостью и себестоимостью выполненных работ на этапе. Этот метод учета затрат применим также при определении дохода по проценту готовности работ, если указанный порядок признания дохода установлен учетной политикой организации и можно установить процент готовности работ.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок ведения налогового учета, определения доходов, расходов и финансового результата деятельности у организации — подрядчика строительства, является гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (в ред. от 22.07.2005).

В соответствии со ст. 318 НК РФ и с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, распространяющимся на период с 1 января 2005 г., расходы на производство и реализацию, осуществленные организациями в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены:

  • материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
  • расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога (далее — ЕСН) и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
  • суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно устанавливает в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Таким образом, организации необходимо оформить дополнение к учетной политике для целей налогового учета, в котором следует уточнить состав прямых расходов.

Согласно новой редакции п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации работ, в стоимости которых они учтены согласно ст. 319 НК РФ.

Под НЗП в целях исчисления налога на прибыль понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, т.е. не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В состав НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Согласно новой редакции ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные в текущем месяце работы с учетом соответствия осуществленных расходов выполненным работам. Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. Если отнести прямые расходы к конкретному виду работ невозможно, то налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Согласно прежней редакции ст. 319 НК РФ для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределялась на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ. В качестве рекомендации можно продолжать использовать этот метод распределения прямых расходов. По нашему мнению, для строительных организаций данный метод довольно прост и удобен в расчетах. Далее мы подробно рассмотрим порядок расчета стоимости остатка НЗП именно этим методом.

Для обоснованного и документально подтвержденного распределения прямых расходов на остатки НЗП организации-подрядчику необходимо разработать вспомогательный регистр налогового учета. В нем должны отражаться данные о составе и структуре расходов в стоимости выполненных строительных работ с разбивкой на стоимость работ, принятых заказчиком, и стоимость работ, которые по состоянию на конец отчетного периода к приемке не предъявлялись или не были приняты заказчиком.

Для определения объемов по выполняемым договорам организация-подрядчик может выбрать стоимость заказов (договоров) по ценам заказов, т.е. договорную стоимость, что должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения.

Расчет стоимости остатка НЗП на конец месяца (НЗПкм) при выборе показателя «по договорной стоимости» производится по формуле:

НЗПкм (стоимость остатка НЗП на начало месяца + прямые затраты за отчетный месяц) х (договорная стоимость не завершенных на конец месяца договоров на выполнение работ / договорная стоимость всех выполняемых в отчетном месяце договоров).

Следует учитывать, что ст. 319 НК РФ предусмотрено производить расчеты остатков НЗП ежемесячно.

Пример 1. В сентябре 2005 г. организация выполняла строительные работы на двух объектах. Условия договора предусматривают, что объект сдается заказчику в целом по завершении всех работ, предусмотренных сметой. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что НДС и налог на прибыль исчисляются методом начисления. Согласно учетной политике объем выполненных заказов — договорная стоимость работ по объектам. К прямым расходам относятся: материальные расходы; амортизация оборудования, непосредственно участвующего в строительстве; оплата труда производственного персонала, включая ЕСН. К косвенным расходам относятся все прочие расходы, в том числе оплата труда управленческого персонала, включая ЕСН, стоимость работ, выполненных субподрядчиками. Начало строительства на первом объекте — 1 июня 2005 г., окончание строительства — 25 сентября 2005 г. Объект был сдан заказчику 30 сентября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 3 000 000 руб. Остатки НЗП на начало месяца по первому объекту составили 300 000 руб. Начало строительства на втором объекте — 5 сентября 2005 г., окончание строительства — 30 ноября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 2 000 000 руб. Ниже представлены затраты на строительство, произведенные в сентябре 2005 г. (руб.):

Вид расходов Объекты
первый второй
Материальные расходы 200 000 300 000
Амортизация оборудования, непосредственно
участвующего в строительстве
4 000 6 000
Оплата труда производственного персонала,
включая ЕСН
20 000 30 000
Оплата труда управленческого персонала, включая
ЕСН
3 000 7 000
Стоимость работ, выполненных субподрядчиками 40 000 60 000

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 10-8 — 200 000 руб. — отражено списание материалов на строительство по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 10-8 — 300 000 руб. — отражено списание материалов на строительство по второму объекту,

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 02 — 4000 руб. — начислена амортизация оборудования по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 02 — 6000 руб. — начислена амортизация оборудования по второму объекту;

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 70, 69 — 20 000 руб. — начислены заработная плата и ЕСН производственного персонала по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 70, 69 — 30 000 руб. — начислены заработная плата и ЕСН производственного персонала по второму объекту,

Дебет 26, Кредит 70, 69 — 10 000 руб. — отражены расходы на оплату труда управленческого персонала,

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 60 — 40 000 руб. — приняты от субподрядчика выполненные работы по первому объекту,

Дебет 19, Кредит 60 — 7200 руб. — отражен НДС по субподрядным работам,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 60 — 60 000 руб. — приняты от субподрядчика выполненные работы по второму объекту,

Дебет 19, Кредит 60 — 10 800 руб. — отражен НДС по субподрядным работам.

В бухгалтерском учете на конец сентября вся сумма расходов по второму объекту относится к незавершенному производству, выручки по данному заказу нет, она появится, когда заказчик примет объект в целом.

По первому объекту 30 сентября должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 62, Кредит 90 — 3 000 000 руб. — отражена выручка от реализации согласно акту приемки законченного строительством объекта (КС-11);

Дебет 90-3, Кредит 68 — 457 627,12 руб. — начислен НДС,

Дебет 90-2, Кредит 20 — 264 000 руб. (200 000 + 4000 + 20 000 + 40 000) — списана фактическая себестоимость строительных работ,

Дебет 90, Кредит 26 — 10 000 руб. — списаны расходы на оплату труда управленческого персонала,

Дебет 90-9, Кредит 99 — 2 268 372,88 руб. — определена прибыль от выполнения строительных работ.

В налоговом учете сумма прямых расходов за сентябрь по двум объектам составит 560 000 руб. (200 000 + 4000 + 20 000 + 300 000 + 6000 + 30 000), косвенных расходов — 110 000 руб. (3000 + 40 000 + 7000 + 60 000).

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем периоде, в полном объеме относится к расходам текущего периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. Сумма прямых расходов, осуществленных в текущем периоде, также относится к расходам текущего периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства.

Доля незавершенных заказов на выполнение работ в общем объеме таких заказов, осуществляемых в течение месяца, составляет 2 000 000 : (2 000 000 + 3 000 000) = 0,4%.

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на начало месяца, — 300 000 руб., прямые расходы, осуществленные в течение сентября, — 560 000 руб. Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на конец сентября, — 344 000 руб. ((300 000 + 560 000) х 0,4).

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При этом сумма прямых расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства 216 000 руб. (560 000 — 344 000).

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в сентябре по двум объектам составят 626 000 руб. (300 000 + 216 000 + 110 000).

Пример 2. В сентябре 2005 г. организация выполняла строительные работы на одном объекте. Согласно условиям договора объект сдается заказчику поэтапно по мере выполнения работ, предусмотренных сметой, и подписания актов по форме КС-2. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что НДС и налог на прибыль исчисляются методом начисления. Объем выполненных заказов определяется по договорной стоимости работ на выполненных этапах работ. К прямым расходам относятся материальные расходы, амортизация оборудования, непосредственно участвующего в строительстве, оплата труда производственного персонала, включая ЕСН. К косвенным расходам относятся все прочие расходы, в том числе оплата труда управленческого персонала, включая ЕСН, стоимость работ, выполненных субподрядчиками. Начало строительства на объекте — 5 сентября 2005 г., окончание строительства — 25 октября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 3 000 000 руб. Первый этап строительства был сдан 15 сентября 2005 г., договорная стоимость — 500 000 руб. Второй этап строительства был сдан 30 сентября 2005 г., договорная стоимость — 750 000 руб. Третий этап строительства будет сдан 25 октября 2005 г., договорная стоимость — 1 750 000 руб. Ниже приведены затраты на строительство, произведенные в сентябре 2005 г. (руб.):

Вид расходов Этапы
первый второй третий
Материальные расходы 50 000 100 000 30 000
Амортизация оборудования, непосредственно
участвующего в строительстве
4 000 5 000 6 000
Оплата труда производственного персонала,
включая ЕСН
10 000 20 000 5 000
Оплата труда управленческого персонала,
включая ЕСН
3 000 4 000 2 000
Стоимость работ, выполненных
субподрядчиками
40 000 70 000 60 000

В бухгалтерском учете отражение расходов аналогично примеру 1.

В налоговом учете сумма прямых расходов за сентябрь по объекту составит 230 000 руб. (50 000 + 100 000 + 30 000 + 4000 + 5000 + 6000 + 10 000 + 20 000 + 5000), косвенных расходов — 179 000 руб. (3000 + 4000 + 2000 + 40 000 + 70 000 + 60 000).

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем периоде, в полном объеме относится к расходам текущего периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. Сумма прямых расходов, осуществленных в текущем периоде, также относится к расходам текущего периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства.

Доля незавершенных работ в общем объеме таких работ, осуществляемых в течение месяца, составит 0,58% (1 750 000 руб. : 3 000 000).

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на начало месяца, — 0 руб.; прямые расходы, осуществленные в течение сентября, — 230 000 руб.

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на конец сентября, составят 133 400 руб. (230 000 х 0,58).

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца, при этом сумма прямых расходов уменьшится на эти суммы и составит 96 600 руб. (230 000 — 133 400).

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в сентябре составят 275 600 руб. (96 600 + 179 000).

В заключение отметим, что если организация примет решение дополнить либо уменьшить перечень прямых расходов, порядок их распределения на незавершенное производство и на выполненные в текущем месяце работы (на основании Закона N 58-ФЗ), то следует иметь в виду разъяснения Минфина России, содержащиеся в Письме от 06.07.2005 N 03-03-02/18, согласно которым учесть эти изменения необходимо при составлении деклараций по налогу на прибыль за 7 месяцев 2005 г. налогоплательщиками, исчисляющими ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, и за 9 месяцев 2005 г. при составлении деклараций остальными налогоплательщиками. Таким образом, необходимо пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль с учетом изменений, внесенных в учетную политику организации. В случае возникновения недоимки по налогу на прибыль организаций в связи с применением положений Закона N 58-ФЗ, распространяемых на прошлые налоговые периоды и истекшие отчетные периоды 2005 г., пени не начисляются.

Ю.А.Суслова

Аудитор

Порядок проведения инвентаризации незавершенного производства

Общий перечень случаев, когда нужна обязательная инвентаризация имущества, в т.ч. НЗП, приведен в п. 27 приказа Минфина № 34н. Самый распространенный из них — проверка перед годовой отчетностью.

Как провести инвентаризацию перед годовой отчетностью, см. .

Но мы назовем вам еще один случай, которого в данном перечне нет, хотя и проводится такая инвентаризация в 12 раз чаще. Инвентаризировать незавершенку нужно также в тех случаях, когда ваша учетная политика предписывает оценивать НЗП по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Такая инвентаризация нужна, чтобы определить себестоимость готовой продукции за месяц. Соответственно, и проводить такую инвентаризацию нужно ежемесячно.

Что относится к незавершенке и как она может оцениваться и учитываться, узнайте из статьи «Незавершенное производство в бухгалтерском учете».

Что и как учитывать при проверке НЗП, определяется особенностями производства, его технологическими процессами. Это следует подробно описать в учетной политике предприятия. Но общий механизм инвентаризации здесь тот же, что и по другим активам:

  • Для проведения инвентаризации издается приказ руководителя с указанием цели и объектов проверки, даты ее начала и окончания, состава комиссии и срока предоставления результатов в бухгалтерию предприятия.
  • Далее комиссией и материально ответственными лицами проводится проверка НЗП в соответствии с общими правилами, описанными в нормативных документах.
  • Результат инвентаризации комиссия фиксирует в акте. Как его заполнять, смотрите далее.

ВЫБИРАЕМ НЗП НА ПРОВЕРКУ

Проверки незавершенного производства зависят от ряда факторов:

  • типа производства;
  • сложности и номенклатуры изготавливаемой продукции;
  • порядка оперативного учета и хранения межоперационных заделов;
  • других особенностей технологии и организации производства.

Замечания

  1. Ввиду масштабности производства, занятости учетно-контрольного персонала и ограниченных сроков полная инвентаризация не всегда возможна и целесообразна.
  2. Проконтролировать объемы и подтвердить учетные данные можно с помощью ежемесячных или ежеквартальных выборочных инвентаризаций НЗП.
  3. Оптимально, если ревизии будут внезапными. Это позволит своевременно идентифицировать проблемы, контролировать учетную дисциплину материально ответственных лиц на производстве.

Выборочную инвентаризацию целесообразно проводить в следующих случаях:

  • по материалам и комплектующим, из которых изготавливают продукцию, выявлены излишки, недостачи, подтверждены факты хищений (например, при инвентаризации склада);
  • за должностными лицами цеха выявлены системные проблемы по другим объектам, заказам (например, проблемное подразделение является цехом-сдатчиком или его доля затрат в НЗП превышает 30 %);
  • зафиксированы завышенные или заниженные нормы расхода сырья, назрела необходимость подтвердить нормативы;
  • заказы, объекты НЗП находятся в цехе без движения более двух месяцев, нет списания материалов на заказ, не проводятся работы по заказу, не изготавливается данный вид продукции;
  • на балансе цеха числятся устаревшие и отмененные конструкции, производственный брак (не сданы на склад; не принято решение, что делать с такими активами);
  • обнаружены значительные отклонения фактической комплектовочной ведомости от плановой;
  • смета фактических затрат стабильно превышает плановую более чем на допустимый процент отклонений (например, на 10 % и выше);
  • необходимо контролировать сроки изготовления, комплектность продукции, которая изготавливается под заказ (как правило, это крупные объекты, оборудование с большой сметной стоимостью, заказы от важных для компании заказчиков);
  • срок сдачи готовой продукции на склад просрочен;
  • зафиксированы приписки в выработке рабочих, которым начисляется сдельная оплата труда;
  • после изменений в документообороте, «первичке» и отчетности производственных подразделений, переходе на автоматизированные рабочие места, после установки взвешивающих устройств, автоматических дозаторов, счетчиков.

Нацельте выборочные инвентаризации на следующие объекты НЗП, группы продукции и заказы:

  • старые заказы и изделия, работы по которым начаты год и более назад, законсервированные объекты НЗП;
  • остатки незавершенного производства по закрытым, аннулированным или приостановленным заказам;
  • продукция впервые в запуске, экспериментальные виды продукции, заказы и продукция после конструкционных или технологических изменений;
  • полуфабрикаты и узлы, не оконченные сборкой, имеющие высокую стоимость и наибольшую трудоемкость изготовления;
  • продукция, полуфабрикаты, узлы, от своевременного изготовления которых зависят сроки выполнения других важных заказов;
  • объекты НЗП на первом и последнем участке технологической цепочки;
  • продукция и заказы на контроле у топ-менеджмента или собственника.

ЭТО ВАЖНО

Даже если инвентаризации НЗП выборочные, нужно за год охватить мониторингом все группы полуфабрикатов, которые производит компания, все виды технологических операций и все производственные участки.

ПОДГОТОВИТЕЛЬНЫЕ МЕРОПРИЯТИЯ

Перед тем как осуществлять инвентаризацию незавершенного производства, необходимо провести ряд подготовительных процедур, чтобы процесс дал эффективные результаты.

1. До начала инвентаризации проверяем:

  • наличие и корректность учета в регистрах аналитического учета по каждому виду продукции, заказу, объекту НЗП;
  • наличие конструкторской и технологической документации, результатов инженерных изысканий, проектной документации, патентов;
  • подлежат ли полуфабрикаты использованию в производстве;
  • обеспеченность рабочей силой для перевешивания и перемещения крупногабаритных деталей и узлов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой.

Если инвентаризация НЗП плановая, нужно организовать подготовительные работы в цехах, которые упростят работу комиссии. Необходимо распорядиться, чтобы в цехах:

  • детали и сборочные единицы уложили в удобном для подсчета порядке;
  • подписали, навесили бирки на стеллажи, тару, детали;
  • устаревшие конструкции и аннулированные заказы разместили отдельно;
  • убрали бракованные детали и отходы;
  • сдали на склады все ненужные материалы, покупные комплектующие и полуфабрикаты;
  • передали на следующий технологический этап детали, узлы и агрегаты, обработка которых в ревизируемом цехе закончена.

2. Подбираем компетентную комиссию.

В состав инвентаризационной комиссии включаем:

  • технических специалистов общезаводских служб (технологов, конструкторов, контролеров);
  • сотрудников финансово-учетной службы — бухгалтера производственной группы, экономиста или руководителя планово-экономического и производственно-диспетчерского отделов, бухгалтера-ревизора;
  • сотрудников службы внутреннего аудита и службы безопасности компании;
  • представителей независимых аудиторских компаний, компетентных экспертов.

Важный момент: на инвентаризацию отводится ограниченное время, ошибки сложно обнаружить и исправить, поэтому необходимо предусмотреть достаточное количество рабочих комиссий и исполнителей. Проверяющие должны хорошо знать технологический процесс.

  1. Получаем от материально ответственных лиц производственных подразделений:
  • последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы, производственные отчеты по цехам;
  • расписки о том, что все документы по движению НЗП сданы в бухгалтерию или переданы комиссии.
  1. Инструктируем членов инвентаризационной комиссии о целях, объемах и порядке проведения инвентаризации.

ПРОВЕДЕНИЕ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Ревизионная комиссия проверяет фактическое наличие заделов путем пересчета (взвешивания, перемеривания) и фиксирует полученные результаты в инвентаризационных описях (актах инвентаризации). Данные инвентаризационных описей сопоставляют с показателями бухгалтерского учета. На этом этапе выявляют расхождения, составляют сличительные ведомости и определяют причины расхождений. На заключительном этапе оформляют результаты инвентаризации, данные бухучета приводят в соответствие с полученными результатами. Лица, виновные в неправильном учете имущества, привлекаются к административной ответственности.

В актах и описях инвентаризации НЗП принято указывать:

  • цех и участок, где находится объект незавершенного производства;
  • наименование и номер детали, узла, материала;
  • номер производственного заказа, партии;
  • номер и название операции, на которой находятся деталь, узел или переданные в производство материалы;
  • стадию и степень готовности изделия;
  • количество в натуральном измерении;
  • дату составления описи;
  • дату начала и окончания инвентаризации;
  • основные технические показатели, подтверждающие объем выполненных работ и понесенных материальных затрат;
  • ссылку на распорядительный документ.

Замечания

  1. Унифицированные бланки Акта инвентаризации НЗП отсутствуют, поэтому компании разрабатывают их самостоятельно с учетом специфики производства.
  2. Машиностроение часто представлено достаточно крупными объектами, по которым срок изготовления превышает один год, предусмотрено несколько источников финансирования и т. д. Учитывайте это при разработке бланков.

По масштабным объектам НЗП в инвентаризационную документацию дополнительно включают:

  • год начала работ и финансирования;
  • планируемый год изготовления объекта;
  • плановую стоимость изделия на начало/конец работ, начало/конец отчетного периода (согласно сметно-технической документации);
  • условия финансирования производства (за счет собственных, кредитных или бюджетных средств, коммерческое софинансирование);
  • стоимость работ, выполненных за счет средств различных источников финансирования;
  • сведения об отсутствии подрядчиков, исполнителей, поставщиков для выполнения работ по заказу, которые не могут быть выполнены силами и на оборудовании проверяемой компании, требуют спецразрешений и лицензирования.

Отдельные практики рассматривают возможность применять следующие унифицированные формы:

  1. Инвентаризационный ярлык (форма № ИНВ-2). Инвентаризационная комиссия составляет ярлык в одном экземпляре. Этот документ хранится вместе с пересчитанными материальными ценностями по месту их нахождения. Данные формы № ИНВ-2 используют для заполнения инвентаризационной описи материальных ценностей (форма № ИНВ-3).
  1. Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма № ИНВ-10). Документ предназначен для инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования, энергетических установок и других объектов основных средств. Комиссия составляет акт в двух экземплярах на основании проверки фактического состояния работ. Акт подписывают все члены комиссии. Один экземпляр передается в бухгалтерию, второй — материально ответственному лицу.

Инвентаризация незавершенного строительства

Путеводитель по судебной практике. Подряд. Общие положенияВ контракте от 5 сентября 2008 года N 25/08 его предмет определен в разделе 2. Представленные в материалы дела рабочая документация, смета на строительство объекта были составлены и утверждены в 2007 году по договору от 4 мая 2007 года N 19, который также заключался на выполнение строительных работ на объекте «Берегоукрепление канала им. 1 мая в г. Астрахани». Факт наличия двух договоров на поэтапное строительство названного объекта не оспаривается сторонами, подтверждается также истцом в акте инвентаризации незавершенного строительства. У сторон не возникли разногласия по предмету контракта от 5 сентября 2008 года N 25/08 при наличии проектно-сметной документации по объекту. Они сочли возможным приступить к его исполнению. Заказчик принял результат работ по актам и справкам о стоимости выполненных работ и затрат в объеме договорной цены контракта, оплатил выполненные работы в полном объеме, что свидетельствует об исполнении контракта. Совокупность указанных обстоятельств не дает оснований считать договор незаключенным в связи с отсутствием технической документации.

Общие положения об инвентаризации

На территории Российской Федерации основным документом, определяющим порядок проведения сверки фактического состояния активов с данными бухгалтерского учета, являются Методические указания. Поименованный документ утвержден Министерством Финансов России 13 июня 1995 года путем издания Приказа № 49.

Общими основаниями для инициирования проверки являются:

  • случаи, прямо перечисленные Минфином РФ в Указаниях;
  • собственная воля предприятия.

Каждая сверка начинается с издания руководством компании распоряжения, в котором назначаются:

  • срок инвентаризации;
  • объект ревизии;
  • поименный состав комиссии, наделенной правом проведения проверки.

Следует подчеркнуть, что в силу пункта 2.1 Указаний Министерства финансов России генеральный директор компании самостоятельно определяет количество сверок в году, их сроки, а также объекты. Какого-либо запрета на инвентаризацию незавершенного строительства, равно как и иного имущества, названный орган исполнительной власти Российской Федерации не предусмотрел.

Минфин РФ этим же Приказом утвердил примерные формы документов, используемых предприятием при инвентаризации. Однако бланков формуляров, применяемых для ревизии «незавершенки», министерство не опубликовало.

Другой орган — Госкомстат Российской Федерации — своим Постановлением от 18.08.1998 N 88 разработал и утвердил официальные формуляры и описи, используемые при сверке активов и обязательств организации. Однако форму бланка инвентаризации незавершенного производства указанный выше акт нормотворчества также не содержит.

Надо помнить, что на территории России в настоящее время нет строго обязательных к применению актов и описей инвентаризации. Каждое отечественное юридическое лицо вправе как использовать документы, утвержденные Госкомстатом, так и разработать собственные формуляры.

Инвентаризация объектов незавершенного строительства

Министерство финансов Российской Федерации в пункте 3.27 Методических указаний, утвержденных Приказом от 13.06.1995 № 49, разработало порядок инвентаризации неоконченного производства и будущих расходов.

В соответствии с позицией Минфина России, изложенной в вышеуказанном положении, для надлежащего и правильного оформления инвентаризации НЗП предприятию следует:

  • определить фактическое количество изделий, производство которых не завершено;
  • выявить текущую комплектность такой продукции;
  • рассчитать остаток «незавершенки» по аннулированным и приостановленным заказам.

Для правильного оформления указанной ревизии в качестве бланка инвентаризационной описи незавершенного производства можно воспользоваться разработанным Госкомстатом России в Постановлении от 18.08.1998 N 88 актом за № ИНВ-3 с видоизменением некоторых столбцов.

Соответствующие формуляры составляются отдельно по каждому производственному участку. Обязательным условием является сдача полуфабрикатов на период проведения инвентаризации на склад. Все имущество, не задействованное в изготовлении товара, в ревизии неоконченного производства не участвует.

Министерство финансов Российской Федерации в своих Методических указаниях отметило, что инвентаризация незавершенного производственного строительства – это проверка как возведенных, но не оформленных надлежащим образом объектов недвижимости, так и зданий или строений, возведение которых не окончено или не начиналось.

В силу пункта 3.32 Методических указаний при инвентаризации незавершенного строительства обязательно проверяются:

  • состояние таких объектов;
  • включение в состав зданий оборудования, монтаж которого не начинался.

Следует помнить, что официальная форма соответствующего документа органами власти России не утверждена и не разработана, а потому каждая организация имеет право самостоятельно разработать и утвердить в своей учетной политике соответствующий формуляр.

Важно отметить, что данные о приостановленном строительстве должны учитывать сведения, содержащиеся в соответствующих унифицированных формах КС-17 и КС-18, а также в иных документах.

Если же объект достроен, но не введен в эксплуатацию, то на него составляется отдельный акт инвентаризации незавершенного строительства.

В качестве заключения следует отметить, что при самостоятельной разработке формуляра для ревизии «незавершенки» можно воспользоваться официальной формой № ИНВ-3, утвержденной Госкомстатом России.

Общие разделы можно оставить без значимых изменений, адаптировав под собственные нужды лишь табличную часть бланка. При этом образец акта инвентаризации незавершенного производства не будет существенно отличаться от оформления «незавершенки».

образец акта инвентаризации незавершенного строительства

Незавершенное производство — счет в бухгалтерском учете

Согласно п. 63 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухучета…» незавершенным производством в бухгалтерском учете считаются продукция или работы, не прошедшие полного цикла или всех этапов технологического процесса. Кроме того, к незавершенке относятся изготовленные изделия, которые пока еще не прошли необходимые испытания и техническую приемку или же не укомплектованы в полной мере.

Согласно п. 64 того же приказа отражение в бухгалтерском учете стоимости незавершенного производства осуществляется несколькими методами, а именно по:

  • плановой или фактической производственной себестоимости;
  • прямым затратным статьям;
  • стоимости использованного сырья, полуфабрикатов и материалов.

Эти методы относятся к серийному или массовому производству, а при единичном производстве оценка стоимости осуществляется по затратам, фактически произведенным для изготовления продукции.

Согласно п. 1 ст. 319 НК РФ незавершенное производство представляет собой продукцию, которая имеет частичную готовность, то есть она не прошла всех этапов технологической обработки, которые предусмотрены применяемым производственным процессом. В незавершенное производство для целей налогового учета включается не только продукция, но и полуфабрикаты собственного производства, а также переданные в производство материалы, если они подверглись какой-либо переработке.

При осуществлении бухгалтерского учета незавершенного производства используется счет 20 «Основное производство», по дебету которого собираются все затраты, понесенные при осуществлении производственного процесса. По окончании месяца себестоимость готовой продукции списывается с кредита счета 20, а то сальдо, которое осталось по дебету, и является незавершенным производством.

Подробнее о незавершенке смотрите в материале «Незавершенное производство в бухгалтерском учете».

Основные аспекты оценки незавершенного производства и формула расчета

Метод, который был выбран в организации для определения стоимости продукции, должен быть закреплен в учетной политике. От него во многом зависит финансовый результат отчетного периода, а также размер суммы налога на прибыль предприятия.

Рассмотрим подробнее методы оценки незавершенного производства, которые используются в бухгалтерском учете:

1. Оценка по плановой (нормативной) себестоимости

Данный метод основывается на Типовых указаниях по применению нормативного метода учета от 24.01.1983 № 12, где отражаются конкретные рекомендации по применению. Он может использоваться при производстве сложной продукции, относящейся к швейной, мебельной, металлообрабатывающей, машиностроительной и подобным отраслям с длительным производственным циклом.

Метод учета по плановой (нормативной) себестоимости предполагает точный учет имеющихся количественных данных об остатках незавершенного производства (далее — НП). Он базируется на использовании норм для учета всех произведенных затрат, а также отклонений от норм с целью выявления причин и места их возникновения.

Нормативная себестоимость является своего рода учетной ценой, которая рассчитывается по каждой группе или виду на основании калькуляций себестоимости продукции. При этом себестоимость незавершенки рассчитывается так:

Стоимость НП = Кол-во НП × Стоимость единицы НП.

2. Оценка по фактической себестоимости

При этом методе осуществляется полное калькулирование себестоимости производимой продукции, в соответствии с чем и оценка незавершенки в бухгалтерском учете делается по прямым и косвенным затратам. Этот метод должен применяться ко всем видам выпускаемой продукции, а потому его следует использовать, если на предприятии существует достаточно небольшая номенклатура продукции или работ.

Фактическая себестоимость незавершенного производства, как и готовой продукции, будет рассчитываться по формуле:

Фактическая себестоимость = прямые затраты + общепроизводственные расходы + общехозяйственные расходы.

3. Оценка по стоимости сырья

Данный метод еще называют сырьевым, и чаще всего он используется, когда производство считается материалоемким. При этом наибольший удельный вес в затратах имеют непосредственные расходы сырья и материалов.

О методах учета читайте в статье «Основные методы учета затрат на производство».

Счет незавершенного производства: каков метод формирования проводки и списания затрат на убытки

По окончании месяца, чтобы выявить сальдо по счету 20, следует учесть на нем затраты, которые были осуществлены при проведении производственного процесса. При этом необходимо понимать, что он аккумулирует все затраты, как прямые (относимые непосредственно к технологическому процессу), так и косвенные, также связанные с производством (общепроизводственные и общехозяйственные).

Полученная по дебету счета 20 сумма является себестоимостью выпущенной продукции. Она может быть 2 видов:

  • полная, включающая прямые, общепроизводственные и общехозяйственные затраты;
  • сокращенная, включающая прямые и общепроизводственные затраты.

ВАЖНО! Метод определения себестоимости продукции должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Затем сформированная себестоимость готовой продукции переносится на счет 40 «Выпуск продукции», счет 43 «Готовая продукция» или счет 90 «Продажи». Остаток по счету 20 является незавершенным производством.

Остатки незавершенного производства могут быть использованы в следующем месяце или же списаны на счет 91.2 «Прочие доходы и расходы». Примером такой ситуации служит принятие руководством решения о том, что недоработанные материальные ценности в будущем не будут использоваться при изготовлении продукции ввиду отказа от ее производства. Другой ситуацией может быть ликвидация самого предприятия, а потому остатки незавершенной продукции списываются в расходы компании.

Более подробно о списании незавершенки читайте в материале «Порядок списания незавершенного производства (нюансы)».

Оценка незавершенного производства в налоговом учете

В соответствии со ст. 319 НК РФ под незавершенным производством в налоговом учете понимаются:

  • продукция или работы, которые произведены, но еще не приняты заказчиком;
  • остатки по невыполненным заказам;
  • полуфабрикаты собственного производства;
  • сырье или материалы, которые были отправлены в производство и подверглись какой-либо обработке.

Оценка незавершенного производства в налоговом учете проводится на конец месяца, при этом используются данные об остатках в количественном выражении по видам продукции, а также сумме осуществленных в этом месяце прямых затрат. Остатки по незавершенному производству, выявленные на конец налогового периода, переносятся на начало следующего и включаются в состав прямых затрат.

Данная трансформация незавершенного производства в прямые затраты возможна при соблюдении некоторых условий, а именно:

  1. Произведенные затраты обязательно должны соответствовать той продукции, для изготовления которой они произведены. Необходимо соотносить затраты с конкретным видом продукции, но если это невозможно, следует разработать механизм распределения затрат по разным видам продукции.
  2. Механизм распределения затрат по видам продукции и способ оценки остатков незавершенного производства должны быть закреплены в учетной политике.
  3. Такой порядок распределения затрат по видам продукции необходимо использовать не менее 2 налоговых периодов.

О незавершенном производстве в бухгалтерском учете можно сказать следующее: это материальные затраты, которые уже ушли в производство, но еще не прошли всех стадий производственного процесса, а потому их нельзя считать готовой продукцией. Оценка стоимости остатков незавершенки может проводиться с использованием одного из нескольких методов, который должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Незавершенное строительство в бухгалтерском учете отражается обособленно от других объектов. К этой категории активов относят возводимые здания и сооружения, когда процесс строительства запущен, затраты в этом направлении уже имеются, но объект еще не готов к введению в эксплуатацию и использованию по прямому предназначению. До момента сдачи объекта и его ввода в действие все издержки должны аккумулироваться на промежуточном бухгалтерском счете.

Учет объектов незавершенного строительства в бухгалтерском учете

Введенные в эксплуатацию строительные объекты относятся к категории основных средств (это недвижимость компании). На этапе возведения все расходы, связанные со строительством, являются инвестициями во внеоборотные активы. К таким издержкам можно отнести:

  • затраты на строительство (закупка материалов, оплата услуг подрядной организации);

  • затраты на монтажные мероприятия;

  • стоимость приобретения инструментов и инвентаря для завершения строительных работ;

  • выплата зарплаты специалистам, занятым в строительстве, отчисления на страховые взносы;

  • оплата аренды земельных участков, на которых производятся работы;

  • затраты на топливо для спецтехники, используемой в ходе строительства.

Как учесть фактические затраты на незавершенное строительство? В бухгалтерском учете счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» выполняет функцию промежуточного звена, на нем аккумулируются издержки на возведение и подготовку к вводу в эксплуатацию объекта недвижимости. Этот счет является активным, все издержки проводятся дебетовыми оборотами. В момент запуска объекта в эксплуатацию после завершения строительных и монтажных процедур накопленная сумма будет составлять первоначальную стоимость основного средства, она списывается с кредита счета 08.

При наличии незавершенного строительства, в бухгалтерском учете счет 08 используется с указанием субсчета – 08.3. Если возводимых объектов несколько, по каждому из них ведется обособленная аналитика. Это необходимо для обеспечения возможности вычленить из общей суммы расходы, которые должны быть отнесены к первоначальной стоимости конкретного актива.

Типовые проводки

В учете предприятий, не входящих в состав субъектов хозяйствования госсектора, могут использоваться следующие стандартные корреспонденции по учету объектов незаконченного строительства:

  • Приобретение недостроя отражается в учете путем постановки объекта на баланс и отражения задолженности перед продавцом – Д08.3 – К60. Такой же записью показываются и затраты по оплате услуг сторонних организаций, которым поручены работы по завершению строительства, вводу актива в эксплуатацию.

  • Д01 – К08.3 – незавершенное производство в строительстве в бухгалтерском учете переходит в статус завершенного, объект вводится в эксплуатацию. Эта операция производится при наличии акта проверки готовности объекта.

Если недострой продается третьим лицам, составляется такой комплекс проводок:

  • доходы отражаются через дебетование счета 62 и кредитование счета прочих доходов 91.1;

  • на стоимость реализуемого актива необходимо начислить НДС, эта сумма показывается в дебете 91.2 и кредите 68;

  • при продаже необходимо не только показать доходы, но и закрыть суммы, накопленные на счете инвестиций в основные средства, делается это при помощи проводки Д91.2 – К08.3.

Пример

Как формируется стоимость незавершенного строительства – рассмотрим этот процесс на примере компании, имеющей объект незавершенного строительства. На 08 счет затраты относили по мере их возникновения на протяжении всего периода строительных и монтажных работ, отражая их следующими проводками:

  • закуплены строительные материалы для возведения нового корпуса производственного цеха на сумму 5 652 320 руб. – Д10 – К60;

  • выделен НДС из стоимости закупленных материалов – Д19 – К60 в сумме 1 017 417 руб.;

  • входящий НДС принят к вычету в полной сумме Д68 – К19 в размере 1 017 417 руб.;

  • Д08.3 – К10 – зафиксирована стоимость материалов, которые были фактически израсходованы в процессе строительства здания (5 652 320 руб.);

  • Д08.3 – К02 в сумме 55 600 руб. – показана амортизация оборудования, используемого в строительстве;

  • Д08.3 – К70 в размере 564 850 руб. – затраты на оплату труда наемного персонала;

  • Д08.3 – К69 в размере 169 455 руб., показаны отчисления на страховые взносы с зарплаты рабочих;

Когда строительство было завершено, актив вводится в действие, при этом составляется запись: Д01 – К08.3 в сумме 6 442 225 руб. (5 652 320 + 55 600 + 564 850 + 169 455).

Незавершенное строительство в бухгалтерском учете в балансе показывается в 1 разделе отчета в строке 1150 (в общей сумме с основными средствами, характеристика недостроенных объектов и накопленные расходы по ним раскрываются в пояснениях).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *