Налоговый учет амортизируемого имущества

Объекты и сроки амортизации имущества

Статья 256 Налогового Кодекса Российской Федерации закрепляет понятие амортизируемого имущества, используемое в целях налогообложения прибыли, и определяет состав объектов амортизируемого имущества.

Амортизируемое имущество это имущество, стоимость которого может ежемесячно списываться на расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли. Исходя из формулировки закона в состав амортизируемого имущества могут входить два вида активов организации: основные средства и нематериальные активы.

Амортизируемым имуществом признается основные средства при соблюдении следующих четырех условий:

  • 1) нахождение у налогоплательщика на праве собственности;
  • 2) использование для извлечения дохода;
  • 3) срок полезного использования более двенадцати месяцев;
  • 4) стоимость имущества превышает 40 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию с 1 января 2011 года).

Такие правила установлены пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то объекты, имеющие признаки основных средств, в состав амортизируемого имущества не включаются.

Объект интеллектуальной собственности признается нематериальным активом в налоговом учете, если он удовлетворяет следующим требованиям:

  • 1) объект используется в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд учреждения;
  • 2)срок планируемого использования объекта более 12 месяцев;
  • 3)объект способен приносить экономическую выгоду (доход);
  • 4)существование объекта интеллектуальной собственности и (или) исключительное право на него подтверждено документально.

Такие требования установлены пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст.256 Налогового Кодекса РФ не относятся к амортизируемому имуществу, в чьей бы собственности указанные объекты ни находились:

  • · земля, вода, недра, иные объекты природопользования и природные ресурсы;
  • · материально-производственные запасы, включая товары;
  • · объекты незавершенного строительства;
  • · ценные бумаги;
  • · финансовые инструменты ценных сделок.

Входят в состав амортизируемого имущества, но не подлежат амортизации любые объекты:

  • · находящиеся на балансе бюджетных организаций, кроме имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;
  • · находящиеся в собственности некоммерческих организаций, если выполняются следующие условия:
  • · объекты получены в качестве целевых поступлений или за счет таковых;
  • · объекты используются для осуществления некоммерческой деятельности;
  • · приобретенные или созданные за счет бюджетных средств целевого финансирования, кроме имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;
  • · относящиеся к объектам лесного хозяйства и дорожного хозяйства, если таковые сооружались с привлечением средств источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования.

Также входят в состав амортизируемого имущества, но не подлежат амортизации объекты, вне зависимости от того, в чьей собственности указанные объекты находятся:

  • · являющиеся объектами внешнего благоустройства (кроме объектов лесного хозяйства и дорожного хозяйства).
  • · приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;
  • · приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Сроки начисления амортизации

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

При окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств налогоплательщику, а также при расконсервации или окончании реконструкции, амортизация начисляется, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику, окончание реконструкции или расконсервация основного средства.

Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется п.1 ст.258 как период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется при вводе объекта в эксплуатацию.

Все виды основных средств разделены на 10 амортизационных групп. Для каждой определен максимальный и минимальный срок полезного использования. Налогоплательщик может выбрать любой срок по данному объекту, но в пределах между максимальным и минимальным значениями для данной группы.

Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика). В Таблице 2.1. приведено соотношение амортизационных групп и сроков полезного использования.

В Приложении 1 приведены амортизационные группы и некоторые, наиболее распространенные основные средства, которые входят в каждую из них.

Таблица 2.1 Амортизационные группы и соответствующие сроки полезного использования

Амортизационная группа

Срок полезного использования

первая группа

От 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа

С 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа

С 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа

С 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа

С 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа

С 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа

С 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа

С 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа

С 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа

Свыше 30 лет.

Регистры бухгалтерского учета

Документирование — это главный принцип ведения бухгалтерского учета. Документы бывают первичными и учетными, то есть такими, которые создает сам бухгалтер и на основе которых он составляет финансовую отчетность. Регистры бухгалтерского учета — это именно такие документы. Что они собой представляют, какими законами и нормативными актами регулируются и на что обращать внимание при их ведении, подскажет этот материал.

О том, что показатель документа в бухгалтерском учете называется регистром, начинающим бухгалтерам рассказывают еще на первом курсе института. Ведь документы — это альфа и омега любой бухгалтерии. Все учетные регистры бухгалтерского учета должны соответствовать требованиям статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, а также Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ) и быть прописаны в учетной политике организации. Применяемый в компании перечень регистров бухгалтерского учета зависит от того, какие счета бухучета она применяет и какую деятельность ведет. Ведь порядок регистрации, систематизации и накопления данных напрямую связан с первичными документами, участвующими в процессе хозяйственной деятельности. Сперва в бухгалтерию поступают первичные документы, на основании данных из них заполняются регистры бухучета, которые, в свою очередь, позволяют отразить сводную информацию на счетах. В конечном итоге полученные данные используются для составления финансовой отчетности.

Виды регистров

Фактически бухгалтерские регистры — это журналы-ордера и различные карточки, справки и ведомости, например, самая главная — оборотно-сальдовая («шахматная»), на основании данных которой составляют баланс. Поэтому логично, что ре­ги­стры бух­гал­тер­ско­го учета по на­зна­че­нию под­раз­де­ля­ют­ся на:

  • систематические;
  • хронологические;
  • комбинированные (синхронистические).

Первые ведутся по определенным учетным счетам и их примером можно назвать как раз оборотно-сальдовую ведомость или главную книгу. Также к систематическим документам относятся карточки, в которые бухгалтер записывает какие-либо события хозяйственной жизни. Хронологические служат для регистрации событий хозяйственной деятельности за определенный период времени, чаще всего за месяц. Именно так ведутся большинство журналов-ордеров. Эти два типа регистров бухучета дополняют друг друга, существует даже так называемое правило Мендеса:

Сумма оборотов в хронологических регистрах равна оборотам по дебету или кредиту систематических регистров.

Поэтому на практике для удобства бухгалтеров часто используются регистрирующие документы комбинированного типа. Например, журнал — главная книга, распространенная в небольших компаниях.

По сте­пе­ни обоб­ще­ния ин­фор­ма­ции бывают регистры аналитического учета и синтетического. Ярким примером син­те­ти­че­ских учетных документов яв­ля­ет­ся все та же обо­рот­но-саль­до­вая ве­до­мость. В ней бухгалтер фиксирует информацию по каж­до­му син­те­ти­че­ско­му счету за определенный период об остат­ках на на­ча­ло и конец пе­ри­о­да, а также об обо­ро­тах за пе­ри­од. Выглядит этот документ так:

Аналитическую информацию, то есть не только реквизиты операции, но и краткое ее содержание, бухгалтер записывает в специальные ведомости или карточки. Например, это может быть бухучет материалов, товаров, основных средств или расчетов с контрагентами. Покажет, что такое регистры бухгалтерского учета, пример аналитической унифицированной инвентарной карточки основных средств:

Формы

Поскольку учетные регистры в бухгалтерском учете используются для записи информации обо всех текущих операциях, их можно вести как в бумажной, так и в электронной форме. Электронные документы можно распечатывать по мере необходимости. Для их оформления обычно используются специализированные бухгалтерские программы, которые позволяют автоматизировать процесс разнесения информации по счетам, а значит, и по журналам-ордерам и ведомостям непосредственно из первичного документа.

В настоящее время организации могут применять как унифицированные бланки любых учетных документов, так и разрабатывать их самостоятельно. Никаких ограничений в этом вопросе нет. Главное — закрепить используемую форму в учетной политике. Перечень регистров бухгалтерского учета для учетной политики по внешнему виду можно разделить на:

  • книги — состоят из нескольких сшитых между собой страниц, которые обязательно должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены подписью ответственного лица и печатью организации, если она применяется;
  • карточки — отдельные листы по наименованиям единиц учета (товарам, контрагентам, подотчетным лицам, основным средствам и т. д.), выполненные в виде таблицы и содержащие максимально полную информацию об объекте;
  • журналы — похожи на книги, но содержат меньше листов и не должны быть прошнурованы;
  • листы или ведомости — отдельные документы, выполненные как в виде таблицы, так и в виде текста (бухгалтерская справка, например);
  • электронные носители — любые документы, которые созданы с помощью специальных компьютерных программ в электронном формате. Могут быть заверены электронными квалифицированными подписями уполномоченных лиц, а могут быть просто готовы к распечатке по итогам отчетного периода или для проверки ФНС.

Надо отметить, что отдельные листы необходимо подшивать в папки, а также их данные вносятся в специальные реестры. Аналогичное правило действует и для карточек.

Порядок хранения

Хранить бухгалтерскую документацию необходимо в специально отведенном для этого помещении на стеллажах или в шкафах. О сроках хранения сказано сразу в двух основных нормативно-правовых актах:

  1. В статье 29 «О бухгалтерском учете» — хранение в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее 5 лет после отчетного года.
  2. В пп. 8 п. 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ — налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учетов и других данных, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе учетных регистров, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ.

При этом срок в 4 года, установленный НК РФ, начинается после отчетного (налогового) периода, в котором документация использовалась в последний раз для составления налоговой отчетности, исчисления и уплаты налогов, подтверждения полученных доходов и произведенных расходов. Кроме того, для отдельных видов регистров может быть установлен более длительный срок хранения. Например, ведомости по зарплате нужно хранить в течение 75 лет.

Поэтому обеспечивать сохранность некоторых регистров организация обязана на протяжении всего периода деятельности, а после передать их на хранение в архив.

Образцы форм регистров бухгалтерского учета — 2018 можно скачать ниже.

Основные принципы ведения налогового учета

Как при расчете налоговой базы учитываются доходы?

К доходам, учитываемым при расчете налоговой базы, согласно статье 248 НК РФ относятся:

1. Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации);

2. Внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных в соответствии с законодательством организацией покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Она определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетом за реализованные товары (работы, услуги, имущественные права) и выраженных в денежной и (или) натуральной формах. Все остальные доходы признаются внереализационными. Их перечень приведен в статье 250 НК РФ.

В статье 251 НК РФ указаны доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.

Как при расчете налоговой базы учитываются расходы?

Расходами, согласно статье 252 НК РФ, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Состав расходов, связанных с производством и реализацией, подробно разбирается в статьях 253‑264 НК РФ.

В состав внереалиционных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Перечень их приведен в статье 265 НК РФ. Расходы организации, не учитываемые в целях налогообложения, указаны в статье 270 НК РФ.

Доходы и расходы для бухгалтерского и для налогового учета

Для целей бухгалтерского учета пункт 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» подразделяет все доходы и расходы на четыре группы:

— по обычным видам деятельности;

— операционные;

— внереализационные;

— чрезвычайные.

Наличие первой группы расходов и доходов не вызывает никаких возражений, выделение в отдельную группу чрезвычайных расходов также в какой‑то степени оправдано. Пользователи бухгалтерской отчетности должны иметь информацию о последствиях чрезвычайных обстоятельств, имеющих место в организации (стихийное бедствие, пожар, авария, наводнение и т.п.).

Что касается доходов и расходов второй и третьей групп, то их наличие является надуманным. В ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 отсутствует определение как операционных, так и внереализационных доходов и расходов, дан только их перечень.

Дать четкое их определение вообще невозможно хотя бы по тому, что любой вид операционных доходов и расходов не связан с реализацией товаров (работ, услуг) и, следовательно, является внереализационным. Кроме того, собственнику или пользователю бухгалтерской отчетности важно знать вид и величины доходов и расходов безотносительно того, как их склассифицировать. В этом отношении разработчики Налогового кодекса поступили правильно, подразделив все доходы и расходы на две группы:

— связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг) – аналог доходов и расходов по обычным видам деятельности согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99;

— внереализационные – аналог операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов и расходов согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

В статье 313 НК РФ говорится: «Налогоплательщики исчисляют налоговую базу … на основе данных налогового учета, если статьями настоящей главы предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета».

Следовательно, бухгалтер должен в первую очередь выявить те показатели по доходам и расходам, величина которых для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения формируется одинаково.

Доходы и расходы, формируемые одинаково и для бухгалтерского, и для налогового учета

Информация о величине таких доходов и расходов будет фиксироваться в регистрах бухгалтерского учета, итоги которых по окончании отчетного (налогового) периода будут переноситься в регистры налогового учета.

В отношении расходов, методика учета которых для целей бухгалтерского учета и для расчета налоговой базы разная, можно поступить так:

Например, для целей бухгалтерского учета согласно Инструкции по применению плана счетов потери от брака списываются на затраты по производству.

Для целей налогообложения прибыли согласно п. 3 Положения о составе затрат потери от брака также отражаются в фактической себестоимости продукции (работ, услуг).

Однако с 1 января 2002 года в соответствии со статьей 265 НК РФ вышеуказанные потери приравниваются к внереализационным расходам.

Доходы и расходы, формируемые для бухгалтерского и для налогового учета по-разному

Необходимо иметь в виду, что имеют место расходы, которые полностью признаются для целей бухгалтерского учета и полностью не признаются для целей налогообложения прибыли (материальная помощь работникам, оплата дополнительных, предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей; оплата ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам и др.). Такого рода расходы отражаются в регистрах бухгалтерского учета, не учитываются при расчете налоговой базы и не отражаются в аналитических регистрах налогового учета.

В то же время имеются расходы, которые в данном отчетном (налоговом) периоде не признаются для целей бухгалтерского учета, но признаются для целей налогообложения (например, амортизируемое имущество, первоначальная стоимость которого составляет от двух до десяти тысяч рублей). Стоимость такого имущества при расчете налоговой базы включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Доходы и расходы, учитываемые при расчете как бухгалтерской (отчетной) прибыли, так и налоговой базы, но формируемые по‑разному, можно разделить на несколько групп:

1. Расходы, величины которых для целей налогообложения нормируются.

2. Доходы и расходы, величина которых для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения рассчитывается по‑разному.

3. Доходы и расходы, порядок учета которых для целей бухгалтерского учета коренным образом отличается от порядка формирования при расчете налоговой базы.

Расходы, нормируемые в целях налогообложения

Расходы, величины которых для целей налогообложения нормируются(представительские, некоторые виды расходов на рекламу, платежи по договорам добровольного личного страхования, проценты по заемным средствам, суточные при командировках и др.). Методика учета таких расходов в двух разрезах (в пределах установленных норм и сверх норм) разработана несколько лет назад и вполне может использоваться в будущем. Для расчета налоговой базы итоги регистров бухгалтерского учета по расходам в пределах норм также будут по окончании отчетного периода переноситься в регистры налогового учета.

Доходы и расходы, величина которых для составления бухгалтерской отчетности и для налогообложения рассчитывается по‑разному

Например, согласно пункту 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности создается резерв сомнительных долгов в их полной сумме вне зависимости от сроков образования. В соответствии со статьей 266 НК РФ по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней резерв вообще не создается, со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) – в размере 50% от суммы сомнительной задолженности, а со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной сомнительной задолженности. Резерв может создаваться не только по расчетам за товары (работы, услуги), а по любой задолженности, за исключением процентов по долговым обязательствам. Сумма резерва не может превышать 10% от выручки отчетного налогового периода.

Суммы отчислений в резерв будут включаться в состав внереализационных расходов не единовременно, а равномерно в течение отчетного периода.

Согласно пункту 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации имели право создавать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Для целей налогообложения в соответствии с пунктом 10 Положения о составе затрат принимались только фактические затраты на гарантийный ремонт и обслуживание. Резервирование этих затрат не предусматривалось.

Статьей 267 НК РФ разрешается создавать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию и суммы отчислений в этот резерв учитывать при расчете налоговой базы. Здесь же детально изложена методика создания резерва, отличающаяся от порядка его создания для целей бухгалтерского учета.

Также вполне возможно отражение в бухгалтерском учете операций по переносу убытков на будущее, предусмотренного статьей 283 НК РФ. В частности, для этого необходимо выявление отдельно убытка по обслуживающим производствам и хозяйствам, от операций с ценными бумагами и с финансовыми инструментами срочных сделок, по остальной деятельности.

Такой учет следует организовать по каждому отдельному случаю выявленного убытка за тот или иной налоговый период. В дальнейшем необходимо вести учет сумм списания убытков в каждом году (если они будут списываться не единовременно) с учетом того, что совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы.

По показателям данной группы может быть два варианта учета:

1. Обособленный учет для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Например, создание резерва по сомнительным долгам для целей составления бухгалтерской отчетности в одной сумме, а для расчета налоговой базы – в другой сумме.

2. Учет расходов для целей бухгалтерского учета по методике учета для целей налогообложения. В частности, создавать резерв по сомнительным долгам для целей составления бухгалтерской отчетности в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ.

Доходы и расходы, порядок учета которых отличается для целей бухгалтерского и налогового учета

Примером являются суммовые разницы, возникающие при совершении операций по договорам, суммы обязательств в которых выражены в иностранной валюте или в условных денежных единицах, но подлежит оплате в рублях (в соответствии со статьей 317 ГК РФ). Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организаций» и ПБУ 10/99 «Расходы организаций» суммовые разницы должны учитываться у поставщиков при определении выручки от продажи товаров (работ, услуг), а у покупателей – при формировании себестоимости закупаемых ценностей. Статья 316 НК РФ предусматривает включение суммовых разниц в состав внереализационных доходов и расходов.

Затраты по долговым обязательствам в соответствии с ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» включается либо в стоимость инвестиционного актива, либо в операционные расходы. В последнем случае проблем для целей налогообложения не возникает, поскольку согласно статье 265 НК РФ вышеуказанные затраты относятся к внереализационным расходам. Включение процентов по долговым обязательствам в стоимость инвестиционного актива не будет соотноситься с требованиями налогового законодательства.

Здесь сосуществование бухгалтерского учета и налогового учета практически невозможно. Например, организация суммовые разницы для целей составления бухгалтерской отчетности не может отражать в бухгалтерском учете согласно предписаниям ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, а для расчета налоговой базы включать их в состав внереализационных доходов и расходов, поскольку в этом случае они будут дважды влиять на величину налоговой базы: один раз в составе доходов и расходов, связанных с реализацией товаров (работ, услуг), а второй раз – в составе внереализационных доходов и расходов.

Что делать если бухгалтерский учет несовместим с налоговым?

Из‑за несовместимости бухгалтерского и налогового учета организации должны сделать выбор в пользу какого‑то из них. Конечно, выбор будет сделан в пользу налогового учета.

Во‑первых, по статусу Налоговый кодекс намного выше любого ПБУ. Во‑вторых, нарушение предписаний Налогового кодекса повлечет за собой применение соответствующих налоговых санкций, тогда как за нарушение методологии бухгалтерского учета никаких санкций не предусмотрено.

Формально налоговые органы могут попытаться оштрафовать организацию по статье 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Однако, во‑первых, в этой статье не сказано, за нарушение правил какого учета (бухгалтерского или налогового) могут взыскиваться штрафы. По крайней мере, правила налогового учета не будут нарушены.

Во‑вторых, поскольку здесь возникают налоговые правоотношения, то они и должны регулироваться налоговым законодательством и соблюдение правил налогового учета с нарушением соответственно правил бухгалтерского учета не должно рассматриваться как налоговое правонарушение.

Таким образом, по нашему глубокому убеждению в тех ситуациях, когда правила ведения бухгалтерского учета несовместимы с правилами налогового учета, приоритет должен быть за последним.

Момент признания доходов и расходов

При учете доходов и расходов, как для целей составления бухгалтерской отчетности, так и для целей налогообложения исключительно важное значение имеет момент их признания, т.е. для доходов – дата их получения, а для расходов – дата их осуществления.

Вышеуказанные даты для расчета налоговой базы при методе начисления определены в статьях 271 и 272 НК РФ. Сравнение их с моментом признания доходов и расходов для целей составления бухгалтерской отчетности позволяет сделать следующие выводы.

Момент признания многих видов доходов и расходов для обеих целей совпадают. Например, в большинстве случаев для доходов от реализации датой их получения признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Исключением является реализация товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору), когда комитент (принципал) доходы в иностранной валюте пересчитывает в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату предоставления отчета комиссионера (агента).

То же можно сказать в отношении других доходов и расходов (доходы и расходы в виде соответственно положительной и отрицательной курсовой разницы; доходы в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации основных средств; суммы налогов, сборов и иных подобных расходов; расходы на командировки и т.п.) Итоговые суммы таких доходов и расходов можно переносить из регистров бухгалтерского учета в налоговые регистры.

Вместе с тем, моменты признания ряда доходов и расходов для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения – различны.

Например, в соответствии с подпунктом 14.2 ПБУ 10/99 «Расходы организации» штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником. Эти же расходы согласно статье 317 НК РФ при расчете налоговой базы признаются в соответствии с условиями договора. Если условиями договора штрафные санкции не предусмотрены, то при взыскании их в судебном порядке обязательство по начислению этих внереализационных доходов возникает на основании решения суда.

Различаются моменты признания для целей составления бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения по доходам в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), выплате подъемных и компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, по арендным (лизинговым) платежам за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и некоторым другим доходам и расходам.

В данном случае возможны два варианта учета доходов и расходов:

Первый вариант предполагает учет доходов и расходов отдельно для целей составления бухгалтерской отчетности и отдельно для расчета налоговой базы. В этом случае вся информация о доходах и расходах для целей налогообложения будет формироваться в налоговых регистрах. Данный вариант с точки зрения соблюдения методологии бухгалтерского учета и требований налогового учета будет самый правильный.

Второй вариант основан на приоритете требований налогового учета и предполагает единый момент признания доходов и расходов, предусмотренный Налоговым кодексом. В этом случае вся информация о доходах и расходах формируется в регистрах бухгалтерского учета, итоги которых за отчетный период будут переноситься в регистры налогового учета. Положительным моментом этого варианта является сокращение работы бухгалтерского аппарата, ибо отпадает необходимость «двойного» учета одних и тех же фактов хозяйственной жизни (один раз – для целей составления бухгалтерской отчетности, другой раз – для расчета налоговой базы).

Прямые и косвенные расходы для бухгалтерского и налогового учета

Согласно статье 318 НК РФ расходы на производство и реализацию в зависимости от влияния их на налоговую базу подразделяются на прямые и косвенные.

Сумма косвенных расходов в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации. Сумма прямых расходов также уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

В бухгалтерском учете и налоговом учете существовало и существует разное понимание прямых и косвенных расходов.

Прямые и косвенные расходы для целей бухгалтерского учета

В бухгалтерском учете прямыми являются расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и которые можно сразу списать на себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг). Косвенными являются расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства и которые нельзя сразу (без отдельного расчета) списать на себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг). По окончании месяца в большинстве организаций косвенные расходы тем или иным способом (в зависимости от принятой учетной политики) распределяются между видами продукции (работ, услуг) и списываются также на их себестоимость.

Прямые и косвенные расходы для целей налогового учета

В налоговом учете к прямым расходам относятся:

— затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

— расходы на оплату труда, предусмотренные статьей 255 НК РФ;

— амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг)

Все остальные расходы (за исключением вышеперечисленных) относятся к косвенным.

Таким образом понятие «прямые расходы» и «косвенные расходы» в бухгалтерском учете принципиально отличается от налогового учета. В основу их деления в бухгалтерском учете положен принцип возможности непосредственного отнесения расходов на себестоимость того или иного вида продукции (работ, услуг), а в налоговом учете – вид затрат. Поэтому многие виды затрат (амортизация основных средств, ряд видов оплаты труда и др.), являются в бухгалтерском учете косвенными, в налоговом учете относятся к прямым, и наоборот.

Величину прямых и косвенных расходов для целей налогообложения можно, по нашему мнению, без особого труда получить из регистров бухгалтерского учета.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *