Лизинг на балансе лизингополучателя

Бухгалтерский учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

Если по условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя, при получении предмета лизинга в бухучете лизингополучателя стоимость имущества за вычетом НДС отражается по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

При принятии предмета лизинга к учёту в составе основных средств его стоимости списывается с кредита 08 счёта в дебет 01 счёта «Основные средства».

Начисление лизинговых платежей отражается по дебету 76 счёта, субсчёт , например, «Расчёты с лизингодателем» в корреспонденции со счетом 76, субсчёт, например, «Расчёты по лизинговым платежам».

Начисление амортизации по предмету лизинга производит лизингополучатель. Сумма амортизации предмета лизинга признаётся расходами по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с кредитом счёта 02 «Амортизация основных средств, субсчёт амортизации лизингового имущества.

Налоговый учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

В налоговом учете лизингополучателя лизинговое имущество признаётся амортизируемым имуществом.

Первоначальная стоимость предмета лизинга определяется как сумма расходов лизингодателя на его приобретение.

Для целей налогообложения прибыли ежемесячная сумма амортизации определяется исходя из произведения первоначальной стоимости предмета лизинга и нормы амортизации, которая определяется исходя из срока полезного использования лизингового имущества (с учётом классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы). При этом лизингополучатель имеет право применить к норме амортизации повышающих коэффициент до 3-х. Конкретный размер повышающего коэффициента определяется лизингополучателем в диапазоне от 1 до 3-х. Данный коэффициент не применяется к лизинговому имуществу, относящемуся к первой-третьей амортизационным группам.

Лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Пример учёта лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылке графику платежей за лизинг имущества

Лизингополучатель получил по договору лизинга легковой автомобиль, параметры графика платежей:

  • срок договора лизинга – 3 года (36 месяцев)
  • общая сумма платежей по договору лизинга — 1 479 655,10 рублей, в т.ч. НДС – 225 710,10 рублей
  • авансовый платёж (первоначальный взнос) – 20%, 236 000 рублей, в т.ч. НДС – 36 000 рублей
  • стоимость автомобиля – 1 180 000 рублей, в т.ч. НДС – 180 000 рублей

Предполагаемый срок использования лизингового имущества – четыре года (48 месяцев). Автомобиль относится к третьей амортизационной группе (имущество со сроком использования от 3 до 5 лет). Амортизация начисляется линейным способом.

Определим сумму ежемесячной амортизации в бухгалтерском учёте. Т.к. стоимость имущества (с учётом вознаграждения лизинговой компании) равна 1 253 945 рублей (1 479 655,10 – 225 710,10), ежемесячная амортизация составит 1 253 945 : 48 = 26 123,85 рублей.

Легковой автомобиль относится к третьей амортизационной группе, следовательно в налоговом учёте может быть установлен срок 48 месяцев. Ежемесячная норма амортизации – 2,0833% (1 : 48 месяцев х 100%), ежемесячная сумма амортизации – 1 000 000 х 2,0833% = 20 833,33 рублей.

В соответствии с пп.10 п.1 статьи 264 Налогового кодекса РФ сумма лизингового платежа, ежемесячно признаваемая расходами в целях налогообложения прибыли составляет 8 442,94 рублей (34 546 (лизинговый платёж) – 5 269,73 (НДС в составе лизингового платежа) – 20 833,33 (ежемесячная амортизация в налоговом учёте)).

Расход по договору лизинга ежемесячно в бухгалтерском учёте формируется за счёт амортизации (26 123,85 рублей), в налоговом учёте – за счёт амортизации (20 833,33 рублей) и лизингового платежа (8 442,94 рублей), итого в сумме 29 276,27 рублей.

Т.к. в бухгалтерском учёте величина расходов в течение 36 месяцев (срока договора лизинга) меньше, чем в налоговом, это приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств.

В течение срока действия договора лизинга у лизингополучателя ежемесячно образуется налогооблагаемая временная разница в сумме 3 152,42 рублей (29 276,27 – 26 123,85) и возникает соответствующее отложенное налоговое обязательство в сумме 630,48 рублей (3152,42 х 20%).

Отдельно необходимо сказать об учёте аванса (первоначального взноса по договору). Возможны следующие ситуации:

1. Лизингодатель при передаче имущества в лизинг предоставляет счёт-фактуру на полную сумму аванса (в приведённом графике лизинговых платежей – на 236 000 рублей). В этом случае вся сумма авансового платежа авансового платежа за вычетом НДС в налоговом учёте признаётся расходами в целях налогообложения прибыли.

Хотелось бы отметить, что в рамках договора лизинга услуги оказываются на протяжении всего договора и у фискальных органов нет основания оценивать соблюдение критериев пп.4 п.2 статьи 40 Налогового кодекса РФ о сопоставимости лизинговых платежей, т.к. отдельные платежи не могут рассматриваться как отдельные сделки, а цена по договору лизинга должна анализироваться в совокупности по всем платежам договора.

2. Зачет аванса по договору лизинга производится равными платежами в течение всего срока лизинга. В этом случае расходами в налоговом учёте в целях налогообложения прибыли признаётся зачитываемая часть авансового платежа.

В приведённом примере графика платежей по лизингу предполагается, что счёт-фактура на аванс выдаётся лизингополучателю при передаче имущества в лизинг, т.е. в налоговом учёте при передаче имущества в лизинг отражаются расходы в сумме 200 000 рублей (авансовый платёж, являющийся лизинговым платежом, амортизация не вычитается, т.к. в первом месяце при передаче имущества в лизинг она ещё не начисляется). При этом одновременно возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 200 000 рублей и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в сумме 40 000 рублей (200 000 рублей х 20%).

По окончании договора лизинга лизингополучатель будет продолжать ежемесячно начислять амортизацию в бухгалтерском учёте в сумме 26 123,85 рублей. В налоговом учёте расходов не будет. Это приведёт к ежемесячному уменьшению отложенных налоговых обязательств в сумме 5 224,77 рублей (26 123,85 рублей х 20%).

Таким образом, по итогам договора общая сумма отложенных налоговых обязательств будет равна нулю:

40 000 (отложенное налоговое обязательство по авансовому платежу) + 22 697 (630,48 х 36 – отложенное налоговое обязательство по текущим лизинговым платежам) – 62 697 (5 224,77 х 12 – уменьшение отложенных налоговых обязательств за 12 месяцев начисления амортизации в бухгалтерском учёте после окончания договора лизинга).

Проводки в течение 12 месяцев после окончания договора лизинга

Дт 20 – Кт 02 (Амортизация собственных основных средств) – 26 123,85 (начислена амортизация по автомобилю)

Дт 77 – Кт 68 (Налог на прибыль) – 5 224,77 (отражено уменьшение отложенного налогового обязательства)

Существует также метод, при котором первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учёте равна затратам на приобретение автомобиля у лизингодателя, т.е. совпадает со стоимостью в налоговом учёте. В этом случае на 76 счете при принятии имущества к учёту отражается только задолженность по стоимости имущества.

Начисление лизинговых платежей осуществляется ежемесячно по кредиту 20 счета в корреспонденции с 76 счетом в сумме разницы между начисляемой амортизацией и суммой ежемесячного лизингового платежа.

Выбрать наиболее обоснованный вариант отражения лизингового имущества на балансе лизингодателя или лизингополучателя, а также согласовать с лизинговой компанией оптимальную схему отражения лизинговых платежей – весьма сложная задача, требующая хорошего знания специфики бухгалтерского учёта лизинговых операций и особенностей формулировок в договоре лизинга и первичных документах.

Вы можете отправить Заявку на лизинг, перейдя по ссылке Заявка на лизинг

Дополнительную информацию по лизингу, условиям финансирования и требованиям к клиентам вы можете найти в разделе Статьи о лизинге

Рекомендуем использовать Поиск по сайту

Определение первоначальной стоимости

Напомним, что в бухгалтерском учете (в статье рассматриваем ситуацию, когда лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя) первоначальной стоимостью основного средства, полученного по договору лизинга, является общая сумма лизинговых платежей за весь период действия договора за вычетом НДС. В налоговом учете картина иная. В силу абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым законодательством. Эта норма распространяется как на лизингодателя (если по условию договора основное средство учитывается у него), так и на лизингополучателя. Таким образом, для отражения лизинговых операций в налоговом учете лизингополучателю необходимо иметь данные о первоначальной стоимости объекта лизинга, предоставленные лизингодателем (об этом сказано в Письме Минфина России от 30.07.2004 N 03-03-08/117). Из-за различий в порядке формирования первоначальной стоимости лизингового имущества в бухгалтерском и налоговом учете лизингополучателя возникнут разницы. Но обо всем по порядку.

Дополнительные расходы лизингополучателя, связанные с получением лизингового имущества, не увеличивают первоначальную стоимость ОС, но могут быть учтены при обложении налогом на прибыль организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (конечно, при условии их соответствия критериям, указанным в ст. 252 НК РФ) (Письма Минфина России от 20.01.2011 N 03-03-06/1/19, от 21.11.2008 N 03-03-06/1/645, Постановление ФАС СЗО от 02.10.2009 N А56-41978/2008). Причем учитывать такие расходы чиновники рекомендуют не единовременно, а с учетом принципа равномерности (требование п. 1 ст. 272 НК РФ) в течение срока действия договора аренды.

Для справки. Если в соответствии с гражданским законодательством или условиями заключенного договора лизинга расходы по доставке, доведению предмета лизинга до состояния, пригодного для использования, должны быть осуществлены лизингодателем, лизингополучатель не вправе включить такие затраты в состав своих налоговых расходов (Письмо Минфина России N 03-03-06/1/645).

Порядок начисления амортизации

Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) по договору финансовой аренды (лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой оно учитывается по условиям заключенного договора. Аналогичное положение содержится в п. 2 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее — Закон о финансовой аренде): амортизационные отчисления производит та сторона договора лизинга, на балансе которой числится основное средство.

К полученному по договору лизинга имуществу лизингополучатель применяет тот же метод начисления амортизации (линейный, нелинейный), который используется им в отношении собственных основных средств. Исключение составляют основные средства (здания, сооружения, передаточные устройства), относящиеся к 8 — 10-й амортизационным группам (к ним независимо от срока их ввода в эксплуатацию применяется линейный метод начисления амортизации). Амортизация начисляется по объекту лизингового имущества начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был получен (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Подпунктом 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, у которых в соответствии с условиями договора финансовой аренды учитываются основные средства — предметы лизинга, вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 <2>. Одна поправка: указанный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к 1 — 3-й амортизационным группам (данная норма введена Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ).

<2> Аналогичная норма предусмотрена п. 1 ст. 31 Закона о финансовой аренде.

Для справки. Ранее (до 01.01.2009) действовала аналогичная норма (п. 7 ст. 259 НК РФ). Но тогда специальный коэффициент не более 3 мог использоваться и в отношении амортизируемого имущества, относящегося к 1 — 3-й амортизационным группам, амортизация по которым начислялась линейным методом.

Напомним, что в бухгалтерском учете применение ускоренной амортизации по лизинговому имуществу предусмотрено лишь в случае ее начисления способом уменьшаемого остатка. Использовать повышающий коэффициент при линейном методе начисления амортизации неправомерно. Поэтому те предприятия, которые примут решение применять в налоговом учете ускоренную амортизацию, вновь столкнутся с непростыми вопросами отражения временных разниц.

Рассмотрим пример. Начнем с ситуации, когда налоговая амортизация превышает бухгалтерскую. В этом случае в бухгалтерском учете предприятия пищевой промышленности возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства. В соответствии с Планом счетов они отражаются по дебету счета 68 «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» <3>). После того как сумма налоговой амортизации будет учтена в полном объеме, в бухгалтерском учете будет отражаться погашение ОНО обратной проводкой (Дебет 77 Кредит 68). После его полного погашения в учете возникнут постоянные разницы в размере бухгалтерской амортизации и соответствующие им постоянные налоговые обязательства (Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 68) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов). Бухгалтеру предприятия, который ведет налоговые регистры по налогу на прибыль, после принятия лизингового имущества на учет целесообразно заранее просчитать суммы разниц, а также отложенных и постоянных налоговых обязательств.

<3> Утверждено Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Пример 1. Предприятие пищевой промышленности заключило договор лизинга сроком на четыре года. Предметом лизинга является грузовой автомобиль стоимостью 1 770 000 руб. (в том числе НДС — 270 000 руб.) (сумма расходов лизингодателя на его приобретение). Величина лизинговых платежей за весь период действия договора составит 2 242 000 руб. (в том числе НДС — 342 000 руб.), соответственно, ежемесячный платеж равен 46 708 руб. (в том числе НДС — 7125 руб.). По окончании действия договора лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет аренды от лизингодателя лизингополучателю. Срок полезного использования предмета лизинга — 61 мес. (4-я амортизационная группа). Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете амортизация начисляется линейным методом, причем в целях налогообложения применяется специальный коэффициент 3. Выкупная цена в договоре не определена.

В примере будем использовать следующие субсчета:

  • 01-л «Арендованное имущество»;
  • 01-с «Собственные основные средства»;
  • 02-л «Амортизация лизингового имущества»;
  • 02-с «Амортизация собственных основных средств»;
  • 76-6 «Арендные обязательства»;
  • 76-7 «Задолженность по лизинговым платежам».

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
На дату передачи лизингового имущества
Отражена задолженность перед лизингодателем
(2 242 000 — 342 000) руб.
08 76-6 1 900 000
Отражена сумма НДС, подлежащая уплате по
договору лизинга
19 76-6 342 000
Отражена в составе основных средств
стоимость лизингового имущества
01-л 08 1 900 000
Ежемесячно в период действия договора лизинга
Начислен ежемесячный лизинговый платеж 76-6 76-7 46 708
Принят к вычету НДС на основании счета-
фактуры лизингодателя
68-НДС 19 7 125
Перечислен лизинговый платеж 76-7 51 46 708
Начислена бухгалтерская амортизация
(1 900 000 руб. / 61 мес.)
20 (23) 02-л 31 148
В течение первых 20 месяцев действия договора лизинга
Отражено отложенное налоговое обязательство
((73 770 — 31 148) руб. x 20%) <*>
68-
прибыль
77 8 524
21-й месяц действия договора лизинга
Отражено погашение ОНО
((31 148 — 24 600) руб. x 20%) <**>
77 68-
прибыль
1 310
С 22-го по 48-й месяц начисления амортизации
Отражено погашение ОНО
(31 148 руб. x 20%)
77 68-
прибыль
6 230
По окончании срока действия договора аренды
Переведен в состав собственных основных
средств предмет лизинга
01-с 01-л 1 900 000
Перенесена на субсчет амортизации по
собственным ОС сумма начисленной амортизации
(31 148 руб. x 48 мес.)
02-л 02-с 1 495 104
49-й месяц эксплуатации ОС
Начислена бухгалтерская амортизация 20 (23) 02-с 31 148
Отражено погашение ОНО 77 68-
прибыль
960
Ежемесячно до полного списания стоимости ОС
Начислена бухгалтерская амортизация 20 (23) 02-с 31 148
Отражено постоянное налоговое обязательство
(31 148 руб. x 20%)
99 68-
прибыль
6 230

<*> В налоговом учете первоначальная стоимость лизингового имущества равна 1 500 000 руб. (1 770 000 — 270 000). Соответственно, при использовании линейного метода начисления амортизации размер амортизационных отчислений в целях налогообложения составит 24 590 руб. (1 500 000 руб. / 61 мес.). Применив специальный коэффициент 3, получим сумму амортизации 73 770 руб. (24 590 руб. x 3).
<**> В течение первых 20 месяцев действия договора лизинга в составе расходов в целях налогообложения учтена амортизация в сумме 1 475 400 руб. (73 770 руб. x 20 мес.). Остаток 24 600 руб. (1 500 000 — 1 475 400), который также может быть признан в налоговом учете, меньше суммы бухгалтерской амортизации, следовательно, в учете отражается погашение ОНО.

Цель данного примера — рассмотреть порядок начисления налоговой и бухгалтерской амортизации. О том, как учитывать лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли, поговорим ниже.

Амортизационная премия

Вопрос о том, вправе ли лизингополучатель, на балансе у которого учитывается лизинговое имущество, применять в целях налогообложения амортизационную премию, Налоговым кодексом не урегулирован. В Кодексе прописана лишь общая норма: налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к 3 — 7-й амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ). Отсюда и разногласия между налогоплательщиками и налоговой службой.

Официальное мнение контролирующих органов таково: у лизингополучателя оснований для применения амортизационной премии в отношении предмета лизинга нет (Письма Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187, от 10.03.2009 N 03-03-05/34, ФНС России от 08.04.2009 N ШС-22-3/267). Как обосновывают свою позицию чиновники? Ключевой фразой п. 9 ст. 258 НК РФ является: расходы на капитальные вложения <…> в объекты основных средств. Статьей 11 Закона о финансовой аренде предусмотрено, что предмет лизинга передается лизингополучателю во временное владение и пользование, при этом является собственностью лизингодателя. Таким образом, расходы последнего на приобретение лизингового имущества следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как капитальные вложения, в отношении которых может быть применена амортизационная премия (если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя). Что касается лизингополучателя, он не производил затраты на капитальные вложения в объекты ОС, соответственно, у него нет права на применение положения об амортизационной премии.

Однако рассмотренная выше позиция небесспорна. Подтверждение тому — судебные разбирательства. Например, Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2011 N А40-23166/11-67 заявление организации о признании недействительным акта налогового органа в части доначисления налога на прибыль (по рассматриваемому нами вопросу) удовлетворено, так как, по мнению судей, оспариваемое решение не соответствует налоговому законодательству. Введем читателей в суть дела. Согласно заключенному договору финансовой аренды (лизинга) предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, который единовременно включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, амортизационную премию в размере 10% от первоначальной стоимости ОС. Судьи признали действие организации соответствующим нормам Налогового кодекса. Доказательная база строилась следующим образом. Так как налоговое законодательство не содержит специальных правил определения видов капитальных вложений, на основании ст. 11 НК РФ указанный термин для целей налогообложения прибыли должен применяться в значении, используемом в соответствующем отраслевом законодательстве. В суде приводились следующие выдержки из документов.

  1. Согласно ст. 1 Закона об инвестиционной деятельности <4> капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты. Причем перечень капитальных вложений, содержащийся в указанном Законе, не является исчерпывающим.

<4> Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».

  1. В преамбуле Закона о финансовой аренде в качестве основных целей названы развитие форм инвестиций в средства производства на основе лизинга, защита прав собственности, прав участников инвестиционного процесса, обеспечение эффективности инвестирования. Таким образом, Закон о финансовой аренде относит лизинговые отношения к сфере инвестиций в средства производства.
  2. Нормы и методические указания, определяющие порядок бухгалтерского учета предметов лизинга и операций по договорам лизинга, также основаны на том, что вложение денежных средств в объекты лизинга относится к капитальным вложениям (п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга <5>, Инструкция по применению Плана счетов).

<5> Утверждены Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15.

Из изложенного следует, что затраты, связанные с приобретением лизингополучателем имущества в лизинг, относятся к капитальным вложениям.

Далее. Право на применение амортизационной премии обусловлено наличием у налогоплательщика основных средств. Согласно определению, данному в п. 1 ст. 257 НК РФ, под основными средствами понимается имущество, используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Следовательно, предметы лизинга, учитываемые на балансе лизингополучателя, соответствуют понятию основного средства. На основании вышесказанного суд пришел к выводу, что организацией были выполнены все условия для применения амортизационной премии.

В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2010 N 09АП-25910/2010-АК изложена аналогичная ситуация. Судьи также заключили, что применение амортизационной премии лизингополучателем в отношении лизингового имущества правомерно.

Лизинговые платежи

Напомним, что под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением, передачей предмета лизинга лизингополучателю, оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя (п. 1 ст. 28 Закона о финансовой аренде). У лизингополучателя арендные (лизинговые) платежи учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, за вычетом суммы амортизации по этому имуществу (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). В примере 1 мы рассмотрели ситуацию, когда сумма начисленной налоговой амортизации превышает бухгалтерскую (к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент 3), а также размер арендной платы (лизингового платежа), соответственно, в данный период пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ не действует. После того как первоначальная стоимость основного средства в целях налогообложения списана в полном объеме, лизингополучатель вправе признать в составе расходов лизинговые платежи. При этом бухгалтер должен быть предельно внимательным, чтобы не списать лишнего. Поясним.

Продолжение примера 1. Общая сумма лизинговых платежей без учета НДС, которую должен заплатить лизингополучатель лизингодателю, составляет 1 900 000 руб. (2 242 000 — 342 000). Налоговая амортизация — 1 500 000 руб. (1 770 000 — 270 000) (сумма затрат лизингодателя на приобретение лизингового имущества). Таким образом, после погашения стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете лизингополучателя сумма в 400 000 руб. (1 900 000 — 1 500 000) осталась неучтенной.

Названную сумму налогоплательщик вправе включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Как это сделать? Налоговым кодексом данный вопрос не урегулирован, чиновники также не комментируют эту ситуацию. По нашему мнению, целесообразно признавать эту сумму равными частями в течение оставшегося срока действия договора лизинга, в нашем примере — с 21-го по 48-й месяц действия договора, то есть ежемесячно в размере 14 286 руб. (400 000 руб. / 28 мес.). В бухгалтерском учете в связи с этим возникает постоянный налоговый актив.

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
Ежемесячно с 21-го месяца эксплуатации ОС до окончания действия договора
Отражен постоянный налоговый актив
(14 286 руб. x 20%)
68-
прибыль
99 2857

В следующем примере рассмотрим обратный вариант: сумма ежемесячного лизингового платежа превышает сумму налоговой амортизации.

Пример 2. Воспользуемся числовыми данными первого примера, но предположим, что предприятие пищевой промышленности не применяло в налоговом учете специальный коэффициент, соответственно, сумма амортизации в целях налогообложения составляет 24 590 руб. (1 500 000 руб. / 61 мес.). Проводки по принятию лизингового имущества на учет и переводу его в состав собственных основных средств не указываем.

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
Ежемесячно в период действия договора лизинга
Начислен ежемесячный лизинговый платеж 76-6 76-7 46 708
Принят к вычету НДС на основании счета-
фактуры лизингодателя
68-НДС 19 7 125
Перечислен лизинговый платеж 76-7 51 46 708
Начислена бухгалтерская амортизация
(1 900 000 руб. / 61 мес.)
20 (23) 02-л 31 148
Отражено постоянное налоговое обязательство
<*>
((31 148 — 24 590) руб. x 20%)
99 68-
прибыль
1 312
Отражен постоянный налоговый актив <**>
(((46 708 — 7125) — 24 590) руб. x 20%)
68-
прибыль
99 999

<*> Аналогичные проводки будут формироваться в бухгалтерском учете и после окончания действия договора лизинга и выкупа грузового автомобиля вплоть до полного списания первоначальной стоимости основного средства.
<**> В налоговом учете разницу между лизинговым платежом (без учета НДС) и суммой налоговой амортизации налогоплательщик учитывает в составе прочих расходов. В бухгалтерском учете в связи с этим возникает ПНА.

Выкупная стоимость предмета лизинга

О выкупной цене лизингового имущества стоит поговорить отдельно. Дело в том, что по поводу порядка ее учета постоянно ведутся споры. Что же такое выкупная цена?

Согласно гражданскому законодательству в договоре аренды может содержаться условие, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено договором аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену (п. п. 1, 2 ст. 624 ГК РФ). Аналогичные нормы изложены в ст. ст. 19, 28 Закона о финансовой аренде.

По мнению финансистов и налоговиков, для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются его расходами на приобретение амортизируемого имущества. Значит, в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ они не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (Письма УФНС по г. Москве от 16.05.2011 N 16-15/047456@, Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/1/138). Лизинговый платеж, как утверждают чиновники, может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. Признать в составе налоговых расходов выкупную цену налогоплательщик сможет только после окончания действия договора лизинга и перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю посредством механизма амортизации. До тех пор суммы, перечисляемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, следует рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи. При этом налогоплательщик должен обеспечить раздельный учет расходов в виде арендных (лизинговых) платежей и расходов по выкупу амортизируемого имущества (Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/1/368).

Мнение чиновников. Если условиями договора выкупная цена не определена, для правильного применения положений гл. 25 НК РФ стороны должны заключить дополнительное соглашение о размере выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядке ее выплаты (Письмо Минфина России N 03-03-06/1/138).

Налоговики пошли еще дальше. В Письмах ФНС России от 26.05.2010 N ШС-37-3/2514@, УФНС по г. Москве N 16-15/047456@ они высказали мнение, что в случае, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю после выплаты всех лизинговых платежей и при этом выкупная цена в договоре не определена, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение лизингополучателем амортизируемого имущества, включаемый в первоначальную стоимость этого амортизируемого имущества после перехода права собственности на него.

Пример 3. Воспользуемся данными второго примера. Добавим, что в договоре лизинга выделена выкупная стоимость имущества — 48 000 руб. Она уплачивается равными частями в течение срока действия договора лизинга.

После окончания действия договора лизинга и перехода права собственности на ОС лизингополучатель вправе признать в составе расходов выкупную цену предмета аренды. При этом в соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ организация-лизингополучатель в целях применения линейного метода начисления амортизации по этому объекту вправе определить норму амортизации с учетом срока полезного использования, установленного изначально, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества (Письмо Минфина России от 22.03.2011 N 03-03-06/1/168).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Лизинг: особенности учета для юридических лиц

Взять в лизинг автомобиль в настоящее время могут как физические, так и юридические лица. Но вот обязанность фиксировать операции с таким автомобилем в бухгалтерском и налоговом учете возникает только у юридических лиц.

Одновременно юридические лица могут воспользоваться определенными преференциями, которых нет у физлиц, в частности уменьшить налоговую базу по прибыли на лизинговые платежи и принять к вычету НДС, уплаченный лизингодателю. Важно помнить, что данные преференции применимы при общей системе налогообложения. Использование юрлицами спецрежимов характеризуется своими нюансами, например:

  • при применении УСН «доходы» расходы на лизинг нельзя списать в уменьшение налоговой базы так же, как и другие расходы на ведение деятельности;
  • при применении ЕНВД расчет налога к уплате тоже выполняется по определенным принципам, не включающим вычет из налоговой базы затрат на платежи по договору лизинга.

Далее в материале пойдет речь о бухучете лизинга автомобиля у юрлиц, находящихся на ОСНО. Вопросов налогового учета касаться не будем, поскольку в профессиональной литературе и публикациях имеются некоторые разночтения, связанные с тем, что законодательно вопросы учета лизинга в РФ не отрегулированы в полном объеме.

В подробностях вопросы разграничения бухгалтерских и налоговых проводок представлены в статьях:

  • «Амортизация лизингового имущества у лизингополучателя»;
  • «Выкупная стоимость лизингового имущества — проводки»;
  • «: Лизинговые платежи — не всегда прочий расход».

Проводки у лизингополучателя, если автомобиль учитывается на его же балансе

В заключенном договоре на лизинг могут быть прописаны 2 варианта учета автомобиля: на балансе лизингодателя (далее для краткости будем называть его ЛД) и на балансе лизингополучателя (далее — ЛП). В отношении получаемого по лизингу авто действуют те же правила бухучета, что и для другого имущества в лизинге.

Любой договор лизинга содержит нюансы, относящиеся к возможности выкупа предмета договора и порядку формирования и уплаты его выкупной стоимости:

  • автомобиль по окончании договора, как правило, переходит в собственность ЛП, но в некоторых случаях может и не переходить и возвращаться ЛД;
  • стоимость выкупа может оплачиваться отдельно в установленный договором срок (обычно в конце договора лизинга), а может включаться в состав периодических платежей (ежемесячных или ежеквартальных).

Стандартные бухгалтерские проводки в случае, если ЛП принимает автомобиль на баланс, будут выглядеть так:

Положения договора

Дт

Кт

Примечание

Автомобиль переходит в собственность ЛП.

Стоимость выкупа включена в состав платежей

76/ Арендные обязательства

Принят на баланс автомобиль и отражена общая сумма долга перед ЛД

Проводка делается на суммарные платежи по договору, за весь период его действия, за вычетом НДС

76/ Арендные обязательства

Отражен входной НДС (со всей суммы, учтенной предыдущей проводкой)

01/ Имущество в лизинге

Автомобиль введен в эксплуатацию в составе ОС

76/ Арендные обязательства

76/ Расчеты по лизингу

Отражен периодический платеж по договору

Проводка выполняется за каждый период, за который предусмотрен платеж в договоре. Например, ежемесячно. Сумма проводки — вся сумма очередного платежа, с НДС

76/ Расчеты по лизингу

51 (50)

Оплачен периодический платеж

Принят к вычету НДС

В части «закрытого» лизингового платежа за истекший период по договору.

ВАЖНО! Перечисленный в составе платежа аванс по стоимости выкупа в вычет не берется до фактического выкупа авто. Поэтому в данном случае рекомендуется делать 2 счета-фактуры: на вычет по договорному платежу и на аванс по выкупу

20 (25, 26, 44)

Начислена амортизация автомобиля

С месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

Автомобиль переходит в собственность ЛП.

Выкупная стоимость не включена в состав лизинговых платежей и платится отдельно в конце договора

76/ Арендные обязательства

Принят на баланс автомобиль и отражен долг по договору перед ЛД

Проводка делается на общую сумму платежей по договору, включая стоимость выкупа, без НДС

76/ Арендные обязательства

Отражен входной НДС

01/ Имущество в лизинге

Автомобиль введен в эксплуатацию в составе ОС

76/ Арендные обязательства

76/ Расчеты по лизингу

Отражен периодический платеж

Проводка выполняется за каждый период, за который предусмотрен платеж в договоре. Например, ежемесячно. Сумма проводки — вся сумма очередного платежа, с НДС

76/ Расчеты по лизингу

51 (50)

Оплата ЛД периодического платежа

Принят к вычету НДС по периодическому платежу

20 (25, 26, 44)

02/ Амортизация имущества в лизинге

Начислена амортизация автомобиля

С месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

Проводки у лизингополучателя, если автомобиль учитывается на балансе лизингодателя

В данном случае учет у ЛП немного проще. Сам автомобиль приходуется на забалансовый счет, амортизация на него ЛП не начисляется и не учитывается.

Условия договора

Дт

Кт

Примечание

Автомобиль переходит в собственность ЛП.

Цена выкупа включена в состав лизинговых платежей

001 «Имущество в лизинге»

Принят за баланс автомобиль

Проводка делается на сумму (стоимость) автомобиля, за которую его приобрел ЛД. Например, ЛД приобретен автомобиль за 1,5 млн руб. — значит, ЛП приходует автомобиль за балансом по стоимости 1,5 млн руб.

20 (25,26,44)

76/ Лизинговые платежи

Начислен очередной платеж

Без НДС

76/ Лизинговые платежи

Отражен входной НДС

76/ Авансы выданные

76/ Лизинговые платежи

Отражен аванс по цене выкупа в составе лизингового платежа

Данная проводка формирует на Кт 76 окончательную сумму, подлежащую уплате за период ЛД

76/ Лизинговые платежи

51 (50)

Оплата ЛД

Принят к вычету НДС

В части «закрытого» лизингового платежа за истекший период по договору.

Перечисленный в составе платежа аванс по выкупу в вычет не списывается до фактического выкупа объекта

Автомобиль переходит в собственность ЛП.

Цена выкупа не включена в состав лизинговых платежей и оплачивается отдельно

001 «Имущество в лизинге»

Принят за баланс автомобиль

20 (25, 26, 44)

76/ Лизинговые платежи

Начислен очередной платеж

Без НДС

76/Лизинговые платежи

Отражен входной НДС

76/ Лизинговые платежи

51 (50)

Оплата ЛД

Принят к вычету НДС

Проводки при выкупе или возврате автомобиля

Как уже отмечалось выше, весь учет операций по лизингу, включая выкуп/возврат автомобиля, зависит от того, какие условия прописаны в договоре. Для рассматриваемого нами ЛП будут характерны такие распространенные нюансы:

  • Если автомобиль учтен на балансе ЛП, то его по завершении расчетов по выкупу с ЛП необходимо перевести из категории объектов в лизинге в категорию собственных объектов:

Дт

Кт

Примечание

Выкупленный автомобиль переводится в собственные основные средства

01/ Основные средства

01/ Имущество в лизинге

В той сумме, в какой был оприходован при получении

Аналогично поступаем с амортизацией, которую успели начислить за время действия договора

02/ Амортизация имущества в лизинге

02/ Амортизация

В той сумме, которая накопилась на 02 для лизинга к моменту выкупа

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! После перевода выкупленного автомобиля в состав собственных основных средств можно ставить в вычет НДС по авансам в счет выкупа.

  • Если автомобиль до выкупа учитывался на балансе ЛД, то ЛП при выкупе совершает такие операции:

Пример

Торговая организация получила автомобиль в лизинг. Общая сумма лизинговых платежей по договору составляет 1 888 000 руб., в т.ч. НДС 18%, и рассчитана на 3 года. Расчеты по договору осуществляются ежемесячно. Выкупная стоимость имущества составляет 37 760 руб., в т.ч. НДС 18%.

Операция Дебет счета Кредит счета Сумма, руб.
Отражен автомобиль за балансом 001 «Арендованные основные средства» 1 888 000-00
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж
(1 888 000 / 36)
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 51 «Расчетные счета» 52 444-44
Отражен ежемесячный лизинговый платеж
(52 444,44 * 100%/118%)
44 «Расходы на продажу» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 44 444-44
Учтен НДС, предъявленный лизингодателем
(44 444,44 * 18%)
19 «НДС по приобретенным ценностям» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 8 000-00
НДС по лизинговому платежу принят к вычету 68 «Расчеты по налогам и сборам» 19 «НДС по приобретенным ценностям» 8 000-00
Списан автомобиль с забалансового учета по окончании договора лизинга 001 «Основные средства» 1 888 000-00
Автомобиль принят на учет по выкупной стоимости 10 «Материалы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 32 000-00
Отражен НДС с выкупной стоимости 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 5 760-00
Оплачена выкупная стоимость автомобиля 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 51 «Расчетные счета» 37 760-00
НДС с выкупной стоимости принят к вычету 68 «Расчеты по налогам и сборам» 19 «НДС по приобретенным ценностям» 5 760-00

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *