Формирование стоимости основных средств

Первоначальная стоимость купленных основных средств

По общему правилу первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, совпадает. То есть те расходы, которые включаются в первоначальную стоимость основного средства в бухгалтерском учете, включаются в его стоимость и для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Так сказано в п. 8 ПБУ 6/01.

Итак, фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств в бухгалтерском учете складываются:

  • из сумм, уплачиваемых поставщику или продавцу объекта;
  • стоимости доставки объекта и приведения его в состояние, пригодное для использования;
  • сумм, уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
  • стоимости информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;
  • таможенных пошлин и таможенных сборов;
  • невозмещаемых налогов и государственной пошлины, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;
  • вознаграждений посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
  • иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов. Это установлено в п. 1 ст. 257 НК РФ. Указанный порядок формирования первоначальной стоимости распространяется как на новые основные средства, так и на бывшие в эксплуатации.

Второе различие. Курсовые разницы

В бухгалтерском учете с 2008 г. внесены изменения в п. п. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Авансы по договору в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ только на дату, когда деньги были перечислены продавцу. И в дальнейшем эта сумма переоценке не подлежит. На это указывает п. 9 ПБУ 3/2006. То есть, если продавцу был перечислен аванс в иностранной валюте, курсовая разница в бухгалтерском учете не возникает. В бухгалтерском учете основное средство приходуется в рублях по курсу ЦБ РФ на дату предоплаты.

В налоговом учете стоимость основного средства определяется по-другому. Согласно п. 10 ст. 272 НК РФ договорную стоимость основного средства, приобретенного за иностранную валюту, нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, когда право собственности перешло к покупателю. В результате пересчета в налоговом учете могут возникнуть положительные или отрицательные курсовые разницы. Положительная курсовая разница на основании п. 11 ст. 250, п. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ учитывается в составе внереализационного дохода.

Отрицательная курсовая разница — во внереализационном расходе. Основание: пп. 5 п. 1 ст. 265 и пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Пример 1. ООО «Молния» заключило договор с иностранной компанией на поставку оборудования стоимостью 1000 долл. США. В июне 2009 г. по договору оно перечислило стопроцентную предоплату. Курс доллара по отношению к рублю составлял 31 руб/долл. США. В августе оборудование было получено. Курс ЦБ РФ на дату перехода права собственности — 28 руб/долл. США.

В июне 2009 г. Сделаны следующие записи.

1. Дебет счета 60 ¬ 31 000 руб.
> (1000 долл. США x 31 руб/долл. США).
Кредит счета 52 — Перечислена предоплата.

В августе 2009 г. будет сделана следующая запись.

2. Дебет счета 08 ¬ 31 000 руб.
> Отражены затраты на покупку оборудования.
Кредит счета 60 —
3. Дебет счета 01 ¬ 31 000 руб.
> Оборудование включено в состав основных средств.
Кредит счета 08 —

В налоговом учете стоимость основного средства будет определена по курсу на дату перехода права собственности 28 000 руб. (1000 долл. США x 28 руб/долл. США). Возникает отрицательная курсовая разница 3000 руб. = (28 руб/долл. США — 31 руб/долл. США) x 1000 долл. США, которую нужно отразить в составе внереализационных расходов. В бухгалтерском учете курсовых разниц нет.

Между данными налогового и бухгалтерского учета образуется постоянная разница согласно ПБУ 18/02.

4. Дебет счета 68, ¬
субсчет «Расчеты по налогу ¦
на прибыль», ¦ 600 руб. (3000 x 20%).
> Отражен постоянный актив.
Кредит счета 99, ¦
субсчет «Постоянный ¦
налоговый актив» —

В течение срока эксплуатации будет возникать временная разница, так как амортизация в бухгалтерском учете будет начисляться от 31 000 руб., а налоговая амортизация будет начисляться от 28 000 руб.

Третье различие. Таможенные пошлины

При ввозе импортного оборудования из-за границы организация платит ввозную таможенную пошлину, таможенный сбор и НДС. Пункт 8 ПБУ 6/01 прямо указывает, что в бухгалтерском учете таможенные пошлины и сборы включаются в первоначальную стоимость основного средства.

В налоговом учете порядок учета таможенных пошлин четко не определен. С одной стороны, на основании п. 1 ст. 257 НК РФ расходы, связанные с приобретением основного средства, формируют его первоначальную стоимость. С другой стороны, таможенные пошлины упомянуты в составе прочих расходов в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Минфин России считает, что таможенные пошлины, уплачиваемые при ввозе основного средства на территорию РФ, должны включаться в первоначальную стоимость (Письма Минфина России от 14.04.2008 N 03-03-06/1/279, от 14.04.2008 N 03-03-06/1/280, от 01.06.2007 N 03-03-06/2/101). Включение таможенных пошлин в первоначальную стоимость в налоговом учете позволит избежать разниц в свете ПБУ 18/02 при начислении амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Однако ранее Минфин России высказывал мнение, что таможенные пошлины могут быть учтены как в стоимости основного средства, так и в составе прочих расходов. А если затраты могут быть отнесены с равными основаниями к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе сам определить, к какой группе расходов отнести эти затраты, на основании п. 4 ст. 252 НК РФ. Данная позиция изложена в Письме Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/130.

Четвертое различие. Госпошлина

Государственная пошлина — это сбор, взимаемый с физических и юридических лиц при их обращении к уполномоченным должностным лицам, в государственные, муниципальные и иные органы за совершение юридически значимых действий (п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

Когда приобретается недвижимость, мы регистрируем право собственности, за что платим пошлину. И когда мы приобретаем автомобиль и ставим его на учет в ГИБДД, также платим пошлину.

В бухгалтерском учете госпошлина включается в первоначальную стоимость объекта основного средства.

К сожалению, Минфин России никак не определится с этим вопросом в налоговом учете.

Сначала выходят письма, согласно которым пошлину в целях налогового учета можно учитывать в составе прочих расходов.

Письмо Минфина России от 16.02.2006 N 03-03-04/1/116

«…Государственная пошлина как федеральный сбор, учитываемый в составе прочих расходов, согласно положению п. 1 ст. 257 … не включается в первоначальную стоимость …».

Потом выходят письма о том, что ее можно учитывать только в первоначальной стоимости.

В соответствии со ст. 257 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, в первоначальную стоимость основного средства не включались суммы налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.

После 01.01.2006 ст. 257 НК РФ применяется в другой редакции, согласно которой в первоначальную стоимость не включаются только НДС и акцизы.

Если мы приобретаем объект недвижимости, то право собственности на него возникает только с момента госрегистрации. Поэтому регистрация непосредственно связана с его приобретением. И пошлина за регистрацию является частью расходов, связанных с приобретением. Значит, если мы приобретаем недвижимость, то регистрационная пошлина должна включаться в первоначальную стоимость и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Статья 131 ГК РФ

«1. Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней».

А вот если говорить об автомобиле, то здесь логика другая. Когда я приобретаю автомобиль, то становлюсь его собственником независимо от того, зарегистрирован он в ГИБДД или нет. То есть регистрация в ГИБДД имеет своей целью вовсе не подтверждение моего права собственности, а совсем другое. Поэтому, даже если я не зарегистрировал автомобиль в ГИБДД, я могу его использовать. Конечно, с нарушением правил дорожного движения, но использоваться он может. А если я буду на нем кататься только по территории своей организации, так вообще ничего нарушать не буду.

Регистрация автомобилей проводится для их учета, оценки технического состояния и соответствия требованиям безопасности, борьбы с правонарушениями, связанными с использованием транспортных средств, исполнения законодательства о военно-транспортной обязанности и налогового законодательства (п. 1.1 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в ГИБДД МВД России, утв. Приказом МВД России от 27.01.2003 N 59).

Регистрация автомобиля является условием для его допуска к эксплуатации на дорогах общего пользования (п. 3 ст. 15 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения», п. 2 Правил регистрации автомототранспортных средств).

За совершение в отношении автомобиля регистрационных действий, связанных с выдачей регистрационных знаков, госпошлина составляет 400 руб., а за выдачу свидетельства о регистрации — 100 руб. (пп. 29 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Зарегистрированный в ГИБДД автомобиль является объектом обложения транспортным налогом (п. 1 ст. 358 НК РФ).

Поэтому момент принятия к учету автомобиля никак не связан с моментом регистрации в ГИБДД. А значит, пошлина за его регистрацию не должна включаться в первоначальную стоимость. Ее логичнее учитывать составе прочих расходов. Но если госпошлина в налоговом учете включается в первоначальную стоимость, то это позволит избежать разницы в начислении амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Основанием для такой позиции является Письмо Минфина России от 01.06.2007.

Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-03-06/2/101

«…Суммы государственной пошлины за регистрацию права собственности на недвижимое имущество или в связи с постановкой на учет в ГИБДД… по приобретенным (сооруженным и т.п.) … учитываются в первоначальной стоимости …».

Пятое различие. НДС

Если организация приобретает основное средство, которое собирается использовать одновременно в облагаемой и не облагаемой НДС деятельности, то возникают проблемы с формированием первоначальной стоимости объекта как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

В соответствии со ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявляемые налогоплательщиками, которые осуществляют как налогооблагаемые, так и освобожденные от НДС операции, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров, работ, услуг в той пропорции, в которой они используются для облагаемых и не облагаемых НДС операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Статья 170 НК РФ

«4. Суммы налога, предъявленные продавцами товаров… налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства… или… реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе … имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению… операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения».

При приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), используемых для осуществления операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС, сумма НДС, принимаемая к вычету, определяется по формуле:

————¬ —————¬ —————————————-¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Стоимость отгруженных в налоговом ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ периоде товаров (выполненных работ, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ оказанных услуг, переданных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦имущественных прав), реализация которых¦
¦ Сумма НДС,¦ ¦ ¦ ¦ облагается НДС ¦
¦принимаемая¦ ¦Предъявленный¦ L—————————————-
¦ к вычету ¦ = ¦ НДС ¦ x ——————————————
¦ ¦ ¦ ¦ —————————————-¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Общая стоимость отгруженных в налоговом¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ периоде товаров (выполненных работ, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ оказанных услуг, переданных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ имущественных прав) ¦
L———— L————— L—————————————-

Сумма НДС, учитываемая в стоимости товаров (работ, оказанных услуг, имущественных прав), в том числе ОС и НМА, определяется по формуле:

————¬ —————¬ —————————————-¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Стоимость отгруженных в налоговом ¦
¦Сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ периоде товаров (выполненных работ, ¦
¦учитываемая¦ ¦ ¦ ¦ оказанных услуг, переданных ¦
¦в стоимости¦ ¦ ¦ ¦имущественных прав), реализация которых¦
¦товаров ¦ ¦ ¦ ¦ не облагается НДС ¦
¦(работ, ¦ ¦Предъявленный¦ L—————————————-
¦услуг, ¦ = ¦ НДС ¦ x ——————————————
¦имуществен-¦ ¦ ¦ —————————————-¬
¦ных прав), ¦ ¦ ¦ ¦Общая стоимость отгруженных в налоговом¦
¦в том ¦ ¦ ¦ ¦ периоде товаров (выполненных работ, ¦
¦числе ОС ¦ ¦ ¦ ¦ оказанных услуг, переданных ¦
¦и НМА ¦ ¦ ¦ ¦ имущественных прав), как облагаемых, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ так и не облагаемых НДС ¦
L———— L————— L—————————————-

В учетной политике необходимо предусмотреть и технические моменты организации раздельного учета. В частности, распределение НДС может быть отражено в специально заведенном для этого отдельном регистре, который заполняется на основании бухгалтерских данных за уже закрытый период. Либо раздельный учет можно организовать в рамках бухгалтерского учета. Тогда потребуется открыть дополнительные субсчета для учета необходимых показателей. В первую очередь это субсчета к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям «. К нему можно открыть три субсчета:

  • «НДС по товарам, используемым для облагаемых операций»;
  • «НДС по товарам, используемым для облагаемых и необлагаемых операций»;
  • «НДС по товарам, используемым для необлагаемых операций».

НДС, учтенный на первом из этих субсчетов, сразу принимается к вычету. НДС, отраженный на втором субсчете, продолжает учитываться на нем до окончания квартала. Затем, когда в распоряжении бухгалтера оказываются итоговые данные о выручке за квартал, рассчитывается пропорция. Часть НДС со второго субсчета, относящаяся к облагаемым НДС операциям, принимается к вычету, оставшаяся часть увеличивает себестоимость производства.

Что касается НДС, учтенного на третьем субсчете, то он сразу же при приобретении товаров в полном объеме относится на увеличение их стоимости. В принципе заводить отдельный субсчет для такого НДС необязательно. Можно сразу принимать к учету товары по стоимости, включающей в себя НДС.

На первый взгляд все не так уж сложно. Но любой бухгалтер, когда-либо сталкивавшийся с раздельным учетом, знает, что вопросов здесь предостаточно. На сегодняшний день одна из самых значимых проблем связана с определением стоимости основных средств. Эта проблема стала наиболее актуальной в связи с переходом на единый налоговый период. Ведь теперь долю необлагаемых операций можно определить только по итогам квартала. А основные средства могут быть приобретены когда угодно, и их стоимость должна быть определена в момент принятия к учету. Раньше, когда большинство организаций платили НДС ежемесячно, у бухгалтера была возможность рассчитать необходимую пропорцию на последнее число месяца и в этот же день принять объект к учету на счет 01 «Основные средства». Эта незначительная задержка не приводила ни к искажению суммы амортизации, ни к занижению налога на имущество, поскольку и амортизация, и остаточная стоимость ОС рассчитываются ежемесячно.

Такая возможность есть и сейчас, но при условии, что основное средство приобретено в третьем месяце квартала. Если объект приобретен во втором месяце, особых проблем тоже не возникает. Ведь амортизацию по нему нужно начислять только начиная с третьего месяца. Причем расчет амортизации производится на последнее число месяца, когда уже будут данные о доле необлагаемых операций. Таким образом, у бухгалтера есть возможность с самого начала рассчитывать амортизацию исходя из полностью сформированной первоначальной стоимости.

А вот если ОС приобретено в первом месяце квартала, бухгалтер оказывается практически в безвыходной ситуации. Предположим, объект приобретен в январе. Это значит, что в том же месяце он принят к учету, а с февраля по нему уже начисляется амортизация. В то же время долю необлагаемых операций можно будет определить только 31 марта. И только на эту дату бухгалтер будет знать, какая часть НДС, предъявленного при приобретении основного средства, должна быть отнесена на увеличение его стоимости. Возникает вопрос: что делать с этой частью НДС? Принять к вычету нельзя, это прямо следует из положений ст. 170 НК РФ. Но и включить в стоимость основного средства тоже нельзя, поскольку эта стоимость уже полностью сформирована и изменению не подлежит. Получается, что если два основных средства приобретены за одни и те же деньги, но одно из них — в январе, а другое — в марте, то их первоначальная стоимость будет различной.

Этот вопрос заинтересовал налогоплательщиков, как только стало известно о предстоящем изменении налогового периода по НДС. В Минфин и налоговые органы стали поступать запросы, в которых предлагались варианты решения проблемы. В частности, многие налогоплательщики предлагали использовать для распределения НДС долю необлагаемых операций, определенную за предыдущий квартал. Однако еще до перехода на новый налоговый период появились разъяснения московского управления ФНС, из которых следовало, что такой порядок расчета недопустим.

В частности, в Письме УФНС России по г. Москве от 29.12.2007 N 19-11/125469 подчеркивалось, что для определения пропорции использование выручки предыдущего налогового периода не предусмотрено.

В официальных разъяснениях Минфина России и ФНС излагается позиция о необходимости использовать выручку текущего квартала при составлении пропорции.

Письмо Минфина России от 26.06.2008 N 03-07-11/237

«Учитывая концептуальный смысл норм п. 4 ст. 170 НК РФ… принято решение производить определение пропорции для расчета … по данным текущего налогового периода».

Письмо ФНС России от 24.06.2008 N ШС-6-3/450@

«…Определение пропорции для расчета … следует производить по данным текущего налогового периода».

Некоторые специалисты предлагали не вводить в эксплуатацию основное средство до конца квартала, то есть до тех пор, пока не появится возможность рассчитать пропорцию и определить сумму невозмещаемого НДС. Однако такой подход не соответствует основному требованию ПБУ 6/01. На основании п. 4 ПБУ 6/01 актив должен быть принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если выполнены следующие условия:

  • имущество предназначено для использования в производстве или для управленческих нужд;
  • способно приносить организации доход в будущем;
  • срок эксплуатации превышает 12 месяцев;
  • организация не предполагает последующую перепродажу данного имущества.

Такова норма п. 4 ПБУ 6/01.

Некоторые специалисты предлагали принять основное средство к бухгалтерскому учету, но без стоимости НДС. Минфин России разъяснил свою позицию по формированию первоначальной стоимости основных средств, используемых в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, в Письме от 09.02.2009 N 07-02-06/60. В том случае, когда объект основных средств, используемый одновременно для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих обложению НДС операций, принимается к бухгалтерскому учету в течение налогового периода, организация должна включить в первоначальную стоимость такого объекта предполагаемую сумму невозмещаемого НДС. Предполагаемая сумма невозмещаемого НДС может быть определена как наиболее вероятная величина исходя из:

  • фактически сложившейся в предыдущем налоговом периоде пропорции;
  • ожидаемой по окончании текущего налогового периода пропорции, определяемой исходя из предполагаемой стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых освобождены от обложения НДС, в предполагаемой общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих отгрузке в текущем налоговом периоде.

Пример 2. В июле 2009 г. ООО «Альфа» приобрело основное средство, одновременно используемое в операциях, освобожденных от НДС и облагаемых НДС, за 200 тыс. руб. + 36 тыс. руб. НДС. В учетной политике указано, что предполагаемая сумма НДС по имуществу, используемому в облагаемых НДС и освобождаемых операциях, определяется исходя из сложившейся пропорции за предыдущий налоговый период (квартал). Срок полезного использования установлен 20 месяцев. В предыдущем квартале пропорция составляла 35%.

В июле 2009 г.

1. Дебет счета 08 ¬ 200 000 руб.
> Отражена кредиторская задолженность поставщику.
Кредит счета 60 —
2. Дебет счета 19 ¬ 36 000 руб.
> Отражена сумма НДС.
Кредит счета 60 —
3. Дебет счета 01 ¬ 200 000 руб.
> Объект основных средств принят к учету.
Кредит счета 08 —
4. Дебет счета 01 ¬ 12 600 руб. (36 000 руб. x 35%).
> Предполагаемая сумма невозмещенного НДС включена
Кредит счета 19 — в первоначальную стоимость.

В августе 2009 г.

1. Дебет счета 26 (20, 44) ¬ 10 630 руб.
> Начислена амортизация (212 600 руб. :
Кредит счета 60 — 20 месяцев).

В случае, когда величина предполагаемой суммы невозмещаемого НДС, включенная в первоначальную стоимость объекта основных средств, отличается от суммы невозмещаемого НДС, определенной по окончании налогового периода, в котором объект основных средств принят к бухгалтерскому учету, организация корректирует первоначальную стоимость данного объекта основных средств и связанные с ней показатели.

То есть в данном случае речь идет об исправлении ошибки, допущенной в бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете предусмотрены три варианта исправления допущенных ошибок в зависимости от даты возникновения ошибки.

Первый вариант. Ошибки выявлены до окончания отчетного периода

В этом случае исправления производятся по бухгалтерским счетам в том месяце, в котором искажения выявлены. Например, ошибка допущена в июле 2009 г., а выявлена в сентябре того же года. Исправления нужно сделать в июле. При этом никакого уточнения бухгалтерской отчетности за июль, август не производится.

Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н

«11. В случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены».

Пример 3. Возьмем условия примера 2.

По итогам квартала оборот облагаемых операций (без учета НДС) составил 1 062 500 руб. Оборот освобожденных от НДС операций составил 500 000 руб. Пропорция по итогам квартала составила 32%. Сумма невозмещаемого НДС составит 11 520 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» в сентябре 2009 г. будут сделаны следующие записи.

1. Дебет счета 01 ¬ Сторно.
> 1080 руб. (12 600 руб. — 11 520 руб.).
Кредит счета 19 — Сторнируется сумма невозмещаемого НДС.

Сумма амортизации 10 576 руб. (211 520 руб. : 20 мес.).

2. Дебет счета 26 ¬ Сторно
(20, 44) > 54 руб. (10 630 руб. — 10 576 руб.).
¦ Сторнируется сумма начисленной амортизации
Кредит счета 02 — за август.
3. Дебет счета 26 ¬ 10 576 руб. x 2 = 21 152 руб.
(44, 20) > Начислена амортизация за август, сентябрь.
¦
Кредит счета 02 —
4. Дебет счета 68 ¬ 24 480 руб. (36 000 руб. — 11 520 руб.).
> Сумма невозмещаемого НДС по ОС отнесена вычету.
Кредит счета 19 —

Корректировке подлежит сумма налоговой амортизации, начисленной за август 2009 г. Первоначальная стоимость объектов ОС и сумма начисленной амортизации после исправительных записей в сентябре 2009 г. будет одинаковой в бухгалтерском и налоговом учете.

Так формируется первоначальная стоимость объектов основных средств, по которым известно, что они будут использоваться в облагаемой и освобожденной от НДС деятельности. А как быть с основными средствами, в момент приобретения которых невозможно установить, в каких операциях они будут использоваться, в облагаемых, необлагаемых или в тех и в других?

Причем на конец квартала это тоже не определено.

Один из выходов из этой ситуации — не использовать пропорцию в отношении НДС. Этот налог по таким объектам основных средств нужно считать относящимся к операциям, облагаемым НДС, и принимать к вычету в квартале предъявления счета-фактуры. Если впоследствии такой объект основных средств будет использоваться для необлагаемых операций, налог нужно будет восстановить.

Если ОС не является недвижимостью, то НДС восстанавливается в части, приходящейся на бухгалтерскую остаточную стоимость ОС, и пропорционально доле выручки от необлагаемых операций в общей сумме выручки за квартал. Восстановленная сумма для целей налогообложения прибыли относится на прочие расходы. Формула для расчета выглядит так:

——————¬ ————¬ ————————-¬ ————————-¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Бухгалтерская остаточная¦ ¦Выручка от деятельности,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ стоимость ОС (НМА) ¦ ¦ не облагаемой НДС, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ без учета переоценок ¦ ¦ в квартале начала ¦
¦ Сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦ на дату начала ¦ ¦ использования ОС (НМА) ¦
¦ подлежащая ¦ ¦ ¦ ¦ использования ОС (НМА) ¦ ¦ одновременно ¦
¦ восстановлению ¦ ¦ ¦ ¦ одновременно ¦ ¦ в деятельности, ¦
¦ со стоимости ОС¦ ¦ ¦ ¦ в деятельности, ¦ ¦ облагаемой и ¦
¦ (кроме объектов¦ ¦Сумма НДС,¦ ¦ облагаемой и ¦ ¦ не облагаемой НДС ¦
¦ недвижимости) ¦ ¦ принятая ¦ ¦ не облагаемой НДС ¦ ¦ ¦
¦или НМА, которые¦ ¦ к вычету ¦ L————————- L————————-
¦ начали ¦ = ¦ по ОС ¦ x ————————— x —————————
¦ использоваться ¦ ¦ (НМА) ¦ ————————-¬ ————————-¬
¦ одновременно ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Общая выручка по всем ¦
¦ в облагаемых ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ видам деятельности ¦
¦ и не облагаемых¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦ ¦ за квартал начала ¦
¦ НДС операциях ¦ ¦ ¦ ¦ первоначальная ¦ ¦ использования ОС (НМА) ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ стоимость ОС (НМА) ¦ ¦ одновременно ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ в деятельности, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ облагаемой и ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ не облагаемой НДС ¦
L—————— L———— L————————- L————————-

Этот порядок в 2006 г. предложила налоговая служба.

Письмо ФНС России от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@

«…Если налогоплательщик … начинает использовать … одновременно как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, подлежащей налогообложению… то суммы … по такому имуществу, ранее правомерно принятые… к вычету, на основании … подлежат восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала их использования исходя из пропорции, определяемой аналогично пропорции, указанной в …».

Пример 4. ООО «Молния» занимается автоперевозками, в отношении перевозок налоги уплачиваются в общем режиме и одновременно выполняются работы по ремонту автомобилей (деятельность облагается ЕНВД). В феврале 2009 г. был куплен переносной электронный комплекс по диагностике автомобилей стоимостью 59 000 руб., в том числе 9000 руб. НДС. В мае 2009 г. комплекс начал использоваться как в операциях, облагаемых НДС, так и не облагаемых.

В марте комплекс использовался только для диагностики автомобилей, осуществляющих перевозку. В бухгалтерском и налоговом учете установлен линейный метод начисления амортизации, срок полезного использования — 6 лет и 8 месяцев (80 месяцев).

В феврале 2009 г.

1. Дебет счета 08 ¬ 50 000 руб.
> Отражены затраты на приобретение комплекса.
Кредит счета 60 —
2. Дебет счета 19 ¬ 9000 руб.
> Отражена сумма НДС.
Кредит счета 60 —

В марте 2009 г.

3. Дебет счета 01 ¬ 50 000 руб.
> Комплекс принят в состав ОС.
Кредит счета 08 —
4. Дебет счета 68 ¬ 9000 руб.
> НДС отнесен к вычету.
Кредит счета 19 —

В апреле 2009 г.

5. Дебет счета 20 ¬ 625 руб. (50 000 руб. : 80 мес.).
> Начислена амортизация.
Кредит счета 02 —

В мае 2009 г.

Комплекс используется в облагаемых и не облагаемых НДС оборотах. Остаточная стоимость комплекса на дату использования и в тех, и в других оборотах — 49 375 руб. (50 000 руб. — 625 руб.). По итогам II квартала выручка по облагаемым оборотам составила 3 000 000 руб. (без НДС), от деятельности автосервиса — 1 000 000 руб.

Сумма восстановления НДС в мае 2009 г. составит:

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *