Финансовые вложения проводки

33. Учет продажи акций через брокера.

В соответствии с Федеральным законом от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» брокерской признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) по заключению договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, по поручению клиента от имени и за счет клиента (в т.ч. эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.

Согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;- иные затраты).

Безусловно, брокер осуществляет деятельность на возмездной основе, и стоимость его услуг составляет комиссия, которая, как правило, зависит от объема совершаемых операций. Тариф, используемый брокером, согласовывается с клиентом в договоре или отдельном документе. Тарифы, применяемые брокером, различны и зависят от категории клиента, его активности на рынке ценных бумаг и прочих условий

Дт 91.2. Кт 76.5. начислена Комиссия брокера

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», Кт счета 51 «Расчетные счета» — оплачено вознаграждение брокерской компании;

Дт счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кт счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» —отражен НДС по брокерским услугам;

дебет счета 58/2 «Долговые ценные бумаги», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — облигации оприходованы на баланс.

Продажа акций оформляется на счетах следующими записями:

Д-т 51 Кт 76 поступило от брокера средства от продажи акции

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т 91 «Прочие доходы и расходы» — на стоимость, по которой продаются акции;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 58 «Финансовые вложения» — на балансовую стоимость акций;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетные счета» — на дополнительные расходы по продаже акций.

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций.

списание финансового результата от реализации акций:

  • дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

  • кредит счета 99 «Прибыли и убытки»,

или:

  • дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

  • кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

34. Учет продажи акций самостоятельно на внебиржевом рынке по договору предоплаты.

При организации и ведении бухгалтерского учета финансовых вложений необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:

  • Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129- ФЗ (с изменениями от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.)

  • Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н

  • Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н и Инструкцией по его применению (с изменениями от 07.05.2003г.)

  • Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.98г. №34н

  • Законом «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96г. № 39 — ФЗ (с изм. и доп. от 28.12.2002г.)

  • Конвенцией «О единообразном законе о переводном и простом векселе» от 07.06.30г. (г .Женева).

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» № ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н (далее – ПБУ 19/02), вложения средств организациями в виде инвестиций в ценные бумаги в бухгалтерском учете отражаются как финансовые вложения (п. 3).

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в ценные бумаги предназначен счет 58 «Финансовые вложения». К счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета: 58-1 «Паи и акции»,

58-2 «Долговые ценные бумаги».

На субсчете 58-1 «Паи и акции» учитываются наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п. На субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги» учитываются наличие и движение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги (облигации и др.).

Если акции становятся не нужны, они приносят маленькие дивиденды или организации нужны дополнительные денежные средства, она может продать акции. Продажа акций оформляется на счетах следующими записями:

а) Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т 91 «Прочие доходы и расходы» — на стоимость, по которой продаются акции;

б) Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 58 «Финансовые вложения» — на балансовую стоимость акций;

в) Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетные счета» — на дополнительные расходы по продаже акций.

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций.

списание финансового результата от реализации акций:

  • дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

  • кредит счета 99 «Прибыли и убытки»,

или:

  • дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

  • кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Выбытие финансовых вложений

Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи на вторичном рынке ценных бумаг, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в качестве платежного средства в оплату поставленных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется исходя из последней оценки (т. е. с учетом последней переоценки).

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, стоимость определяется одним из способов, который выбран в учетной политике:
— по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений (применяется для оценки: вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), займов, предоставленных другим организациям, депозитных вкладов в кредитных организациях, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования);
— по средней первоначальной стоимости (применяется для вложений в ценные бумаги других организаций);
— по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) (применяется только для вложений в ценные бумаги).

При применении способа оценки по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений аналитический учет должен обеспечить возможность получения информации о стоимости приобретения каждой единицы финансовых вложений.

Способ оценки организация выбирает самостоятельно. В течение отчетного года по каждой группе (виду) финансовых вложений применяется один способ оценки.

Применение способа средней первоначальной стоимости предполагает расчет средней стоимости, приходящейся на одну единицу выбывающих ценных бумаг. Каждый вид ценных бумаг оценивается как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.

Применение способа оценки по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО) предполагает, что при продаже первыми выбывают те ценные бумаги, которые были первыми и приобретены. Оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по фактической стоимости последних по времени приобретения ценных бумаг. Для определения стоимости выбывающих ценных бумаг из суммы остатков на начало месяца и стоимости поступивших за месяц ценных бумаг вычитается стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца.

Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. В течение отчетного года по каждой группе (виду) финансовых вложений применяется один способ оценки. При выборе одного из вышеуказанных способов целесообразно принять тот, который совпадает с правилами налогового учета.

При выбытии финансовых вложений, по которым был создан резерв под обесценение вложений, сумма резерва зачисляется в состав операционных доходов организации в конце года или того отчетного периода, когда произошло их выбытие. В этом случае делается запись

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы», Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

Бухгалтерские проводки по учету финансовых вложений

  • •Сд.05.01 бухгалтерский учет
  • •260600 Пищевая инженерия
  • •Основы бухгалтерского учета вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Основы бухгалтерского (финансового) учета вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету денежных средств
  • •Денежные средства в кассе
  • •Денежные средства на расчетном счете
  • •Денежные средства в валюте
  • •Денежные документы
  • •Специальные счета в банках
  • •Аккредитивы
  • •Чековые книжки
  • •Депозитные счета
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету материалов
  • •Поступление материалов
  • •Приобретение материалов за плату
  • •Неотфактурованные поставки
  • •Получение материалов по товарообменным операциям
  • •Изготовление материалов силами организации
  • •Внесение материалов в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации
  • •Безвозмездное получение материалов
  • •Отпуск материалов на производство
  • •Продажа материалов
  • •Инвентаризация материалов Оприходование неучтенных материалов
  • •Списание материалов при выявлении недостач или порчи
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету основных средств
  • •Основные средства Поступление основных средств
  • •Приобретение основных средств за плату
  • •Получение основных средств в счет вклада в уставный капитал
  • •Безвозмездное получение основных средств
  • •Начисление амортизации основных средств
  • •Ремонт основных средств
  • •Выбытие основных средств
  • •Продажа основных средств
  • •Безвозмездная передача основных средств
  • •Инвентаризация основных средств Списание основных средств при выявлении недостач или порчи
  • •Ликвидация основных средств при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету нематериальных активов
  • •Нематериальные активы Поступление нематериальных активов
  • •Приобретение нематериальных активов за плату
  • •Создание нематериальных активов в организации
  • •Начисление амортизации нематериальных активов
  • •Списание нематериальных активов
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету оплаты труда и прочим операциям
  • •Расчеты с персоналом по оплате труда
  • •Расчеты с подотчетными лицами
  • •Расчеты с персоналом по прочим операциям
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету затрат на производство продукции (работ, услуг)
  • •Затраты на производство продукции (работ, услуг)
  • •Калькулирование полной производственной себестоимости продукции
  • •Калькулирование сокращенной производственной себестоимости продукции
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету готовой продукции
  • •Бухгалтерские проводки по учету товаров
  • •Выпуск готовой продукции
  • •Балансовый учет готовой продукции по фактической себестоимости
  • •Балансовый учет готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости (использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»)
  • •Продажа готовой продукции
  • •Транспортировка готовой продукции
  • •Продажа товаров
  • •Продажа товаров, учитываемых по покупным ценам
  • •Продажа товаров, учитываемых по продажным ценам
  • •Продажа товаров через посредников (по договору комиссии)
  • •Продажа товаров, принятых на комиссию
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету финансовых вложений
  • •Финансовые вложения
  • •Паи и акции
  • •Долговые ценные бумаги
  • •Предоставленные займы
  • •Вклады по договору простого товарищества
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету капитала
  • •Уставный капитал
  • •Формирование уставного капитала
  • •Увеличение уставного капитала
  • •Уменьшение уставного капитала
  • •Резервный капитал
  • •Формирование резервного капитала
  • •Использование средств резервного капитала
  • •Добавочный капитал
  • •Формирование добавочного капитала
  • •Использование средств добавочного капитала
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету финансовых результатов и использованию прибыли
  • •Финансовые результаты и использование прибыли
  • •Доходы и расходы по обычным видам деятельности
  • •Прочие доходы и расходы (кроме чрезвычайных)
  • •Чрезвычайные доходы и расходы
  • •Использование прибыли
  • •Вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерские проводки по учету кредитов, займов, государственной помощи
  • •Кредиты и займы Учет основной суммы долга
  • •Учет затрат по обслуживанию кредитов и займов
  • •Учет заемных средств, используемых для предварительной оплаты запасов, работ, услуг
  • •Привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций
  • •Учет заемных средств, используемых для приобретения и (или) строительства инве­стиционных активов
  • •Государственная помощь Учет бюджетных средств
  • •Учет бюджетных кредитов и прочих форм государственной помощи
  • •Тестовые задания
  • •Бухгалтерская финансовая отчетность вписать недостающие слова
  • •Тестовые задания
  • •Библиографический список а) основная литература
  • •Б) дополнительная литература
  • •В) периодические издания
  • •Г) интернет — сайты

Дебет 91 Кредит 58

Дебет 58 Кредит 91

Особенности оценки финансовых вложений

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа поступления финансовых вложений.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС.

Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в виде ценных бумаг представлен в таблице:

Способ поступления Пункт ПБУ 19/02
Поступление за плату (за счет собственных средств) п. 9
Приобретение за плату (за счет заемных средств) п. 9
Получение в качестве вклада в уставный капитал п. 12
Безвозмездное получение п. 13
Получение в качестве расчетного средства п. 14

В процессе хозяйственной деятельности финансовые вложения могут изменять свою стоимость. Для целей последующей переоценки они подразделяются

на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;

2) финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

Возникающие разницы относятся на финансовые результаты, что отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» или кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы».

В бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются записями:

— при увеличении рыночной стоимости:

— при снижении рыночной стоимости:

При выбытии финансовых вложений первой группы, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.

Финансовые вложения второй группы отражаются в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости.

Пример:

Организация «Импульс» имеет на балансе акции ОАО «Газпром».

По состоянию на 01.01.12 г. стоимость данных акций составляет 15 200 руб. Учетной политикой ОАО «Импульс» предусмотрена ежемесячная корректировка оценки финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость. По состоянию на 31.01.12 г. рыночная стоимость данных акций составляет 15 350 руб.

По состоянию на 28 02.12 г. рыночная стоимость акций ОАО «Газпром» составила 14900 руб.

Бухгалтерские записи:

По состоянию на 01.02.12 г. данные активы должны быть отражены в отчетности по стоимости 15 350 руб. В бухгалтерском учете 31.01.12 г. будет сделана запись:

Дебет 58-1 Кредит 91-1 «Прочие доходы» — 150 руб. (15 350 руб. — 15 200 руб.) — отражена дооценка финансовых вложений вследствие повышения текущей рыночной стоимости.

28.02.05 г. организация произведет следующую корректировку:

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58-1— 450 руб. (15 350 руб. — 14900 руб.) — произведена уценка финансовых вложений вследствие снижения их текущей рыночной стоимости.

По состоянию на 01.03.12 г. акции должны быть отражены в отчетности по стоимости 14 900 руб.

Учет выбытия и обесценения финансовых вложений

Выбытие и списание финансовых вложений с бухгалтерского учета является следствием состоявшегося факта прекращения признания финансовых вложений. Это означает признание того, что финансовые вложения прекратили удовлетворять критериям объекта бухгалтерского учета. Как следствие, финансовые вложения списываются с бухгалтерского учета.

Основанием для прекращения признания финансовых вложений служит ряд экономических и иных ситуаций:

  • • истечение срока прав требования на денежные потоки по объекту финансовых вложений (организация вправе также отказаться от прав требования по обязательству);
  • • передача объектов финансовых вложений: продажа (в том числе по договору мены имущества и соглашению об отступном) при условии перехода к покупателю прав, относящихся к этим активам (прав на их продажу, получение доходов и др.); передача имущественных вкладов в уставный (складочный) капитал коммерческой организации, в уставный фонд государственного (муниципального) унитарного предприятия, общее имущество общества по договору о совместной деятельности в форме простого товарищества; для погашения займов путем уплаты должником основной суммы долга и процентов по обязательству; по договору дарения, иным безвозмездным основаниям и др.

Переданными считаются объекты финансовых вложений, по которым организация передала договорные права на получение по ним денежных потоков и основную часть всех экономических рисков и выгод. В связи с этим организация прекращает признание объектов финансовых вложений, над которыми утратила контроль. Если организация при передаче объектов финансовых вложений сохранила или получила заново возникшие любые права и обязанности, т.е. сохранила контроль над этими активами, то она продолжает признавать их в той мере, в которой осталась участвовать в финансовых вложениях. Если передача объектов финансовых вложений не сопровождается прекращением их признания, поскольку организация сохранила за собой основную часть всех экономических рисков и выгод, обусловленных использованием переданных объектов финансовых вложений, то организация продолжает признавать их полностью, а также признает финансовые обязательства по полученному возмещению. В последующем организация признает доходы по переданным активам и расходы по принятым обязательствам. В том случае, когда организация не передала, но и не сохранила за собой основную часть всех экономических рисков и выгод по использованию финансовых вложений, однако при этом не утратила контроля над ними, она вправе продолжить признание этих активов в соответствии со своим фактическим участием в них.

Степень продолжающегося участия организации в переданных финансовых активах определяется уровнем риска изменений стоимости этих активов, которым подвергается организация.

По договору залога долговых или ценных долевых бумаг организация-залогодатель учитывает предмет залога в составе собственных активов (отдельно от других финансовых вложений), а организация-зал огополучатель не признает предмет залога в качестве актива и принимает его на забалансовый учет в оценке согласно договору о залоге имущества (счет 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные»). Бланки (сертификаты) ценных бумаг, переданные на хранение в депозитарий, в банк или в залог, также продолжают состоять на бухгалтерском учете организации-владельца с указанием полных реквизитов организации, которой они переданы на хранение либо в залог.

Реальная возможность сохранения контроля над переданным объектом финансовых вложений обусловлена, по существу, лишь одним: может ли получатель финансового актива в дальнейшем его продать в полном объеме не связанной с получателем третьей стороне в одностороннем порядке, не налагая при этом дополнительных ограничений на процесс передачи, или у него не будет такой возможности. В первом случае организация-продавец не сохранит контроль над объектом финансовых вложений, во втором случае сохранит. Таким образом, организация, передавшая путем продажи или иным образом финансовые активы, не списывает их с бухгалтерского учета, если за ней в любой степени сохранился контроль над использованием этих финансовых вложений.

Примером могут служить сделки РЕПО (один из распространенных инструментов рынка ценных бумаг), по которым ценные бумаги продаются с обязательством их обратного выкупа по установленной цене либо цене, обеспечивающей покупателю доход, равнозначный доходу кредитора (предусмотренный договором РЕПО процент равен проценту по кредиту).

Объекты финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость (приняты к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости), при их выбытии оцениваются одним из трех способов: по первоначальной стоимости каждой учетной единицы; по средней первоначальной стоимости каждой учетной единицы; ФИФО. Оценка выбывших объектов финансовых активов осуществляется по каждому их наименованию с учетом принципа допущения последовательности.

По первому способу общая стоимость объектов финансовых вложений, выбывших в отчетном периоде, определяется как сумма произведений количества каждой учетной единицы этих активов на ее первоначальную стоимость.

По второму способу средняя первоначальная стоимость одной учетной единицы ценной бумаги, поступившей в отчетном периоде, рассчитывается делением общего итога (в стоимостном выражении) поступивших за отчетный период ценных бумаг каждой учетной единицы в оценке по первоначальной стоимости (дебетовый оборот, отраженный на счете 58 «Финансовые вложения» по соответствующему субсчету, а на субсчете — по однородной группе и учетной единице), увеличенного на сальдо этих активов в стоимостном измерении (в оценке по первоначальной стоимости) на начало отчетного периода, на количество названных активов, поступивших за отчетный период, с учетом их количественного сальдо на начало отчетного периода. Этим способом рассчитывается также первоначальная стоимость ценных бумаг, выбывших на любую дату отчетного периода, с использованием данных об остатке ценных бумаг на начало отчетной даты в количественно-суммовом измерении по первоначальной стоимости (на практике известен под названием «способ скользящей средней первоначальной стоимости»).

Способом ФИФО выбывающие финансовые активы оцениваются в определенной последовательности. Сначала исчисляется сальдо ценных бумаг на конец отчетного периода в оценке по первоначальной стоимости. Для этого указанное сальдо ценных бумаг в штуках разделяется на количество активов, приобретенных последними в текущем отчетном периоде, и количество активов, поступивших за предшествующий день (оба показателя считаются последними поступлениями). Ценные бумаги по каждому из указанных поступлений оцениваются по своей первоначальной стоимости, и полученные произведения суммируются. Затем общая стоимость ценных бумаг, выбывших за отчетный период (в оценке по первоначальной стоимости), определяется вычитанием из общей стоимости ценных бумаг, поступивших за отчетный период (из дебетового оборота на счете 58 по соответствующим субсчетам за отчетный период), стоимостного сальдо на конец отчетного периода в оценке по первоначальной стоимости. Средняя первоначальная стоимость единицы ценных бумаг, поступивших за отчетный период, исчисляется делением общей стоимости этих активов с учетом их стоимостного сальдо к началу отчетного периода (все показатели — в оценке по первоначальной стоимости) на общее количество ценных бумаг, принятых к бухгалтерскому учету за указанный период. Средняя первоначальная стоимость единицы ценных бумаг, выбывших за отчетный период, определяется делением общей стоимости этих активов в оценке по первоначальной стоимости на количество ценных бумаг, выбывших за отчетный период. Способ ФИФО можно применять для оценки выбывших ценных бумаг на каждую дату внутри отчетного периода, используя для расчета оценку остатка ценных бумаг по первоначальной стоимости, исчисленную этим способом на предыдущую дату выбытия активов (известен под названием «способ скользящей ФИФО»),

Выбор одного из способов должен быть закреплен в учетной политике организации. По некоторым объектам или группе однородных объектов выбывших финансовых вложений в течение отчетного года применяется лишь один способ оценки. Выбывшие объекты финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, оцениваются по стоимости каждой учетной единицы активов на дату, предшествовавшую дате их выбытия (т.е. дате их последней оценки). Выбывшие вклады в уставный (складочный) капитал других организаций (за исключением акций акционерных обществ), займы, предоставленные другим организациям, депозитные вклады в кредитных организациях и дебиторская задолженность, приобретенная на основании договора уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой учетной единицы этих объектов финансовых вложений (первоначальная стоимость, по которой активы были приняты к бухгалтерскому учету).

В качестве учетных оценок объектов финансовых вложений, состоящих в собственности организации на конец отчетного периода, признаются: текущая рыночная стоимость — по финансовым вложениям, текущую рыночную стоимость которых можно достоверно определить; первоначальная стоимость каждой единицы объектов финансовых вложений или их средняя первоначальная стоимость — по финансовым вложениям, текущую рыночную стоимость которых невозможно определить; способом ФИФО — независимо от возможности определить рыночную стоимость.

Приведем бухгалтерские проводки по типичным операциям выбытия (списания с бухгалтерского учета) объектов финансовых вложений по учетной стоимости в оценке, принятой учетной политикой организации.

90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» — организация — професиональный участник рынка ценных бумаг погасила, продала ценные бумаги, включая акции, оплаченные неденежными средствами, и имущественные права; 91, субсч. 2 «Прочие расходы» — те же операции, выполняемые организацией, чья основная (профильная) деятельность не относится к системным операциям с финансовыми активами.

Стоимость акций, переданных по договору мены имущества, в обмен на которые организация-продавец получила и приняла к бухгалтерскому учету имущество (кроме денежных средств), признается равной оценке поставленных по договору активов, принятой на дату перехода права собственности этого имущества (имущественных прав к покупателю): Д-т сч. 62 К-т сч. 90, субсч. 1 «Выручка» или сч. 91, субсч. 1 «Прочие доходы»;

91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» — организация списала с бухгалтерского учета объекты финансовых вложений по операциям их безвозмездной передачи другим организациям, вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, передачи в общее имущество товарищей по договору о совместной деятельности в форме простого товарищества, безвозмездной передачи материнской организацией векселя, срок погашения которого составляет менее одного года, российской организации, уставный капитал которой более чем наполовину состоит из вклада (доли) материнской организации;

учета имущества и денежных средств:

  • а) стоимость активов (включая денежные средства), возвращенных организацией-заимополучателем в погашение задолженности по займу, полученному в натуральной и денежной форме, и принятых к бухгалтерскому учету организацией-заимодавцем (стоимость активов равна сумме погашенного займа);
  • б) стоимость активов (включая денежные средства), полученных организацией-товарищем от участника, ведущего общие дела по договору, в результате раздела имущества, находившегося в общей собственности, после окончания (расторжения) договора (стоимость активов равна стоимости доли товарища в общей долевой собственности);
  • 75 «Расчеты с учредителями» — унитарное предприятие возвратило организации-учредителю ценные долговые бумаги в оценке по первоначальной стоимости;
  • 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — отражена сумма дебиторской задолженности, сформированной организацией-инвестором (участником) по возврату ее вклада в уставный (складочный) капитал другой организации в оценке по учетной стоимости (например, в связи с прекращением деятельности организации);
  • 80 «Вклады товарищей» — отражена стоимость (в оценке по учетной стоимости) ценных долговых бумаг, возвращенных организаци- ей-товарищем, ведущей общие дела по договору о совместной деятельности в форме простого товарищества, организациям-товарищам после прекращения (расторжения) договора. Одновременно определяется и зачисляется в состав прочих доходов (расходов) разница между стоимостью указанных активов в возвращенной доле и учетной стоимостью возвращенных активов. На сумму разницы составляется бухгалтерская проводка: Д-т (К-т) сч. 80 «Вклады товарищей» К-т (Д-т) сч. 91, субсч. 2 «Прочие расходы».

Мировая хозяйственная практика свидетельствует о том, что наиболее приемлемым средством компенсации негативных последствий влияния множества внешних экономических и даже политических факторов на обесценение финансовых вложений (в первую очередь — ценных бумаг) является формирование финансовых резервов (англ, provisions). В бухгалтерском учете финансовыми резервами в широком смысле признаются источники средств, обоснованно зарезервированные (оставленные) для обеспечения будущих (возможных или неизбежных) обязательств или возмещения убытков.

В МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» резервы трактуются как обязательство с неопределенными временем и суммой. Зарезервированные (англ, retained) суммы относятся на предстоящие затраты или расходы периода.

Суммы доходов и расходов отчетного периода, признанные в бухгалтерском учете, представляют собой своеобразную оценку денежных потоков и финансовых результатов. Однако с учетом имеющихся рисков реальная оценка доходов и расходов отчетного периода будет в той или иной мере отличаться от учетной. В связи с этим согласно принципу осмотрительности в бухгалтерском учете при подготовке бухгалтерского баланса учетную стоимость финансовых вложений доводят до реальной стоимости, тем самым создавая финансовый резерв. В российской учетной практике известны несколько видов финансовых резервов, все они выступают объектами бухгалтерского учета. Один из них — резерв под снижение стоимости финансовых вложений в ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. Очевидно, что этот резерв является результатом систематического снижения стоимости ценных бумаг, по которым не определяется рыночная стоимость. Резерв рассматривается в качестве финансового источника (по сути своеобразного амортизатора) возмещения убытков от обесценения. Коммерческие организации включают сумму начисленного резерва под обесценение ценных бумаг в состав прочих расходов, таким образом уменьшая общую бухгалтерскую прибыль организации. При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее был начислен резерв, соответствующая сумма резерва списывается с бухгалтерского учета, а сумма прочих расходов, относящаяся к сумме списанного резерва, восстанавливается в числе прочих доходов отчетного периода. При выбытии финансового актива, по которому числится резерв под обесценение, вместе с активом списывается с бухгалтерского учета и сумма относящегося к нему резерва.

В экономической литературе термин «резерв» нередко рассматривается как денежные средства или активы, легко обратимые в денежные средства, которые включаются организациями в сметы финансирования конкретных видов деятельности. Такое определение не относится к бухгалтерскому учету, в котором резервы не могут быть активами и относятся только к пассивам.

Под обесценением следует понимать систематическое существенное снижение стоимости финансовых вложений в ценные бумаги, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, до уровня ниже показателя экономических выгод от использования этих финансовых активов, прогнозируемого организацией в условиях ее обычной деятельности.

Для определения суммы обесценения финансовых вложений исчисляется их расчетная стоимость как разница между их учетной стоимостью на дату составления расчета и суммой такого снижения.

Факт снижения стоимости объектов финансовых вложений признается в бухгалтерском учете, если синхронно действует несколько признаков обесценения:

  • • на отчетную и предыдущую даты учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;
  • • расчетная стоимость этих финансовых активов в течение отчетного года постоянно снижалась в значительных суммах;
  • • на отчетную дату нет признаков заметного повышения в будущем расчетной стоимости ранее обесцененных финансовых вложений.

Что касается большой вероятности существенного снижения расчетной стоимости финансовых вложений, то известны случаи, в которых у организации-эмитента или у ее должника по договору займа имеются очевидные признаки банкротства либо банкротство уже объявлено; на рынке ценных бумаг имеет место значительное количество сделок с одинаковыми ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости; отсутствуют или существенно снижены поступления доходов по процентам или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения таких поступлений в будущем.

Необходимо предварительно провести проверку фактического устойчивого существенного снижения стоимости учетных единиц финансовых вложений, которые начали терять стоимость. Такие проверки могут проводиться на любые внутригодовые отчетные даты, а по состоянию на 31 декабря отчетного года проверка на обесценение финансовых вложений выполняется в обязательном порядке. Отметим, что согласно МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО 32 и МСФО 39 проверка на обесценение финансовых активов проводится по мере возникновения любых признаков стабильного понижения их стоимости.

При подтверждении факта устойчивого существенного обесценения ценных бумаг начисляется резерв денежных средств для возмещения соответствующих убытков в сумме разницы между учетной и расчетной стоимостью этих активов на определенную отчетную дату. Движение и состояние средств рассматриваемого резерва ведется на контрактивном счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». На начисленную сумму резерва коммерческие организации составляют бухгалтерскую проводку: Д-т сч. 91, субсч. 2 «Прочие расходы» К-т сч. 59. В дальнейшем, если по результатам проверок на обесценение будет выявлено продолжающееся существенное снижение стоимости ценных бумаг, сумму резерва увеличивают согласно расчету за соответствующий отчетный период в рассмотренном ранее порядке: Д-т сч. 91, субсч. 2 «Прочие расходы» К-т сч. 59. При обратной тенденции сальдо резерва, учтенное на дату проверки финансовых вложений в ценные бумаги по случаю их обесценения, уменьшают на расчетную стоимость, исчисленную за соответствующий отчетный период, и увеличивают финансовый результат отчетного периода. На сумму уменьшения резерва выполняется бухгалтерская проводка: Д-т сч. 59 К-т сч. 91, субсч. 1 «Прочие доходы».

При выбытии финансовых активов, по которым в бухгалтерском учете числится сальдо резерва под обесценение, а также если руководство организации приняло решение о том, что объекты финансовых вложений перестали удовлетворять критериям устойчивого существенного снижения их стоимости, сумму сальдо резерва под их обесценение списывают с бухгалтерского учета. Коммерческие организации такие суммы относят на увеличение финансового результата в составе прочих доходов. Подобное списание с бухгалтерского учета резерва под обесценение финансовых вложений и соответствующие корректировки прочих доходов проводятся в конце отчетного года или в отчетном периоде, в котором произошло выбытие объектов финансовых вложений. На сумму списанного резерва составляется бухгалтерская проводка: Д-т сч. 59 К-т сч. 91, субсч. 2 «Прочие расходы».

В российской типовой форме бухгалтерского баланса, как и в формах баланса, составляемого по правилам МСФО, нет статьи для учета сальдо резерва под обесценение объектов финансовых вложений. Сальдо, отраженное на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», в бухгалтерский баланс не включается: оно внесистемно (без бухгалтерской проводки) вычитается из сальдо по соответствующим объектам финансовых вложений, числящихся на счете 58 «Финансовые вложения» по учетной стоимости.

Таким образом, финансовые вложения, по которым создан резерв под обесценение, учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *